VERGİ KAYBI, VERGİ KAÇAKÇILIĞI İLE VERGİ KAYIP VE KAÇAKÇILIĞINI ÖNLEME YOLLARI

1. GİRİŞ

Vergi kaçakçılık usulleri, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 359 uncu maddesinde tadadi olarak sayılmış olup, uygulamada vergi kaçakçılığı kavramı genelde daha geniş bir anlamda “vergi kaybıyla” eşit anlamda kullanılmaktadır. Oysa vergi kaybı ve vergi kaybına yol açan nedenler, vergi kaçakçılığından çok daha geniş bir kavram olup, vergi kaçakçılığı da vergi kaybına yol açan nedenlerden biri olarak düşünülmelidir. Bu manada, vergi matrahlarının azaltılması suretiyle vergi gelirlerinde kayba yol açan bütün unsurlar, vergi kaçakçılığı sayılmayacaktır.

Vergi kaçakçılığının gerçekleşme usulleri ayrı ayrı olarak açıklanacak olup, bu bağlamda vergi kaybına yol açan nedenlerde ayrıntılı olarak incelenecektir. Vergi kaybına yol açan nedenler çok çeşitli olup, bu bağlamda vergi kaybına yol açan nedenlere; hukuki nedenler, sosyal nedenler, mali ve ekonomik nedenler, idari ve teknik nedenler ile yapısal nedenler gösterilebilir. İşbu çalışmamızda vergi kaybı, vergi kaçağı ve vergi ziyaı eş anlamda kullanılacaktır.

Bu çalışmada, verginin tanımı ile vergiyle ilgili diğer kavramlar, verginin türleri, vergi kaybı ve vergi kaybına yol açan nedenler ile bu nedenlerden bir tanesi olan vergi kaçakçılığının türleri öncelikle kısaca tanımlanacak ve aynı zamanda, vergi kaybı ile vergi kaçakçılığını önleme yolları üzerinde ayrıntılı olarak durulacaktır. Öte yandan, vergi kayıp ve kaçakçılığının ülkeler arasında bazı benzerlikleri olmakla birlikte, yerel unsurlar çok daha değişken olduğu için daha çok yerel uygulamalarda ortaya çıkan vergi kayıp ve kaçakçılığı ile ilgili kavramlar ve açıklamalar üzerinde durulacaktır.

****Bu çalışma akademik bir çalışmadan daha ziyade 2020 yılında yüksek lisans çalışması esnasında taslak olarak hazırlanmış olup, yazarın kişisel görüşlerini içermektedir.

2. VERGİNİN TANIMI VE VERGİ İLE İLGİLİ KAVRAMLAR

2.1. Verginin Tanımı

 Vergi, kamu hizmetlerinin gerektirdiği cari ve sürekli giderler ile kamu borçları dolayısıyla ortaya çıkan asli ve feri giderleri karşılamak üzere, egemenlik gücüne göre, kanuni ehliyet şartları aranmadan, koşulları sağlayan tüm gerçek ve tüzel kişilerden, karşılıksız olarak alınan cebri nitelikteki ödemelerdir (Akdoğan, 2009).

Belirli bir toprak alanı üzerinde ortak amaçlarla yaşayan insanlara, bu alan içinde kanun ve kurallara göre eşit şartlarda yaşama imkânı veren bir nüfus kâğıdına sahip olabilme ve bu nüfus kâğıdına sahip olmaktan kaynaklanan hakları da aynı toprak alanı ile Dünya’nın geri kalanı içinde kullanabilme ehliyetinin karşılığı olarak ta tanımlanabilir.

2.2. Verginin Konusu

Verginin konusu, çok geniş bir kavram olmakla ve her vergi türü için değişmekle beraber, genel olarak verginin üzerinden alındığı ekonomik ve mali değer olarak tanımlanabilir. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 1 inci maddesi ile 2 inci maddesinde gelir vergisinin mevzuu ve gelirin unsurları ayrı ayrı sayılmıştır. Bunun yanında, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 1 inci maddesinde verginin konusu ayrı ayrı tanımlanmıştır. Öte yandan, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 1 inci maddesinde verginin konusunu teşkil eden işlemler (3) fıkra halinde sayılmıştır. Yine, 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu’nun 1 inci maddesinde de verginin konusu (2) fıkra halinde sayılmıştır. Dolayısıyla her vergi kanunu açısından verginin doğumu farklı esaslara göre bağlandığı ve konumuzu da doğrudan ilgilendirmediği için çalışmamızda bunların ayrıntısına girilmeyecektir.

2.3. Vergiyi Doğuran Olay

Vergiyi Doğuran olay, “Vergi alacağı vergi kanunlarının vergiyi bağladıkları olayın vukuu veya hukuki durumun tekemmülü” şeklinde tanımlanmıştır (Vergi Usul Kanunu, 1961). Gelir Vergisi Kanunu’nun 2 nci maddesinde gelirin unsurları tadadi olarak sayılmış olup, vergiyi doğuran olay her gelir unsuru açısından farklı şartlara bağlanmıştır. Bunun yanında, KDV Kanunu açısından vergiyi doğuran olayın meydana gelmesi aynı Kanunun 10 uncu maddesinde ayrı ayrı şartlara bağlanmıştır. Yine, ÖTV Kanunu’nun 3 üncü maddesinde de vergiyi doğuran olay, bu vergi açısından ayrı ayrı şartlara bağlanmıştır. Görüldüğü üzere, vergiyi doğuran olayın doğuşu, her vergi türüne göre zaman ve olaylara göre değişmekte ve bu nedenle de hukuki sonuçları da birbirinden farklı olmaktadır.

2.4. Verginin Mükellefi

Verginin mükellefi, vergi kanunlarına göre kendisine vergi borcu terettüp eden gerçek veya tüzel kişi olarak tanımlanmıştır (Vergi Usul Kanunu, 1961). Bunun yanında, Gelir Vergisi Kanunu’nun 3 üncü maddesinde, Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 2 nci maddesinde, Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 8 ve Özel Tüketim Vergisi Kanunu’nun 4 üncü maddesinde de söz konusu vergilerin mükellefleri ayrı ayrı tanımlanmıştır. Dolayısıyla, her verginin mükellefi ayrı ayrı olarak tanımlanmış ve mükellefiyeti gerektiren olaylar farklı esaslara bağlanmıştır.

2.5. Verginin Sorumlusu

Vergi sorumlusu, verginin ödenmesi bakımından, alacaklı vergi dairesine karşı muhatap olan kişi olarak tanımlanmıştır (Vergi Usul Kanunu, 1961). Öte yandan, Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 9 uncu maddesi ile Özel Tüketim Vergisi Kanunu’nun 4 üncü maddesinde de farklı sorumluluk uygulamalarına yer verilmiştir.

3. VERGİ TÜRLERİ

Vergi türleri, genel olarak gelir üzerinden alınan vergiler, harcamalar üzerinden alınan vergiler ile servet üzerinden alınan vergiler olmak üzere, üç ana başlık altında incelenebilir. Bunun yanında, genel olarak vergiler, dolaylı ve dolaysız olarak ikiye de ayrılmaktadır.

3.1. Gelir Üzerinden Alınan Vergiler

Gelir üzerinden alınan vergilerde Gelir vergisi ile Kurumlar vergisi olmak üzere, iki başlık altında incelenecektir.

3.1.1. Gelir Vergisi

Gerçek kişilerin gelirleri gelir vergisine tâbidir. Gelir, bir gerçek kişinin bir takvim yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarıdır (Gelir Vergisi Kanunu, 1960). Gelir vergisinde bazı özel durumlar hariç takvim yılı esası geçerlidir ve vergi yıllık olarak tahakkuk ettirilir. Gelir vergisinde gelire göre artan oranlı tarife uygulanır. Bu oranlar farklı gelir unsurlarına göre değişmekle beraber, genel olarak % 15, % 20, % 27, % 35 ve % 40 olarak uygulanmaktadır (Gelir Vergisi Kanunu, 1960).

Gelir vergisi, Anayasa’nın 73 üncü maddesinde belirtilen “mali güce göre vergileme” ilkesine uygun bir vergi türü olup, vergilendirmede vergilendirilecek kişilerin kişisel özelliklerini de dikkate alan sübjektif esaslı ve adaletli bir vergi türü olarak tanımlanabilir. Gelir vergisi mükelleflerinden ticari kazanç elde edenler, gerçek usul ile basit usulde vergilendirme olarak iki farklı şekilde vergilendirilir.

3.1.2. Kurumlar Vergisi

Kurumlar vergisi, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanır.  Safî kurum kazancının tespitinde, Gelir Vergisi Kanunu’nun ticarî kazanç hakkındaki hükümleri uygulanır (Kurumlar Vergisi Kanunu, 2006).

Kurumlar vergisi, genel olarak Sermaye şirketleri, Kooperatifler,  İktisadî kamu kuruluşları, Dernek veya vakıflara ait iktisadî işletmeler ile İş ortaklıklarını vergilendirmeyi amaçlar. Kurum kazancı, gelir vergisinin konusuna giren gelir unsurlarından oluşur (Kurumlar Vergisi Kanunu, 2006).

Kurumlar vergisi, kurum kazancı üzerinden % 20 oranında alınır. Ancak, aynı Kanunun 32 nci maddesinin birinci fıkrasında yer alan %20 oranı, 2018, 2019 ve 2020 yılı vergilendirme dönemlerine ait kurum kazançları için % 22 oranında uygulanacaktır (Kurumlar Vergisi Kanunu, 2006).  Kurumlar vergisi, düz oranlı bir tarife üzerinden alınmaktadır. Gelir vergisi, vergilendirilen kişilerin özel durumlarını dikkate aldığı için sübjektif esaslı bir vergilendirme amaçladığı halde, buna karşılık kurumlar vergisi ise kurumların hepsini aynı kabul ettiği için objektif esaslı bir vergilendirmeyi amaçlar.

3.2. Harcamalar Üzerinden Alınan Vergiler

Harcamalar üzerinden alınan vergiler genel olarak, Katma Değer Vergisi ve Özel Tüketim Vergisi olmak üzere iki ayrı başlık altında incelenecektir.

3.2.1. Katma Değer Vergisi

Türkiye’de yapılan ticarî, sınaî, ziraî faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler ile her türlü mal ve hizmet ithalatı ile mezkûr Kanunun 1 inci maddesinde sayılan diğer faaliyetlerden doğan teslim ve hizmetler, katma değer vergisine tabiidir (Katma Değer Vergisi Kanunu, 1984).

Katma değer vergisi oranı, vergiye tabi her bir işlem için % 10 olarak belirlenmiştir. Cumhurbaşkanı, bu oranı dört katına kadar artırmaya ve % 1’e kadar indirmeye, bu oranlar dâhilinde muhtelif mal ve hizmetler ile bazı malların perakende safhası ve inşaatın yapıldığı arsanın veya konutun vergi değeri ve bulunduğu yeri esas alarak konut teslimleri için farklı vergi oranları tespit etmeye yetkili kılınmıştır (Katma Değer Vergisi Kanunu, 1984). Cumhurbaşkanına verilen bu yetki ile zorunlu mal gurubunda olan ekmekte KVD oranı % 1, yiyeceklerde cinsine göre değişmekle beraber % 8 ve daha lüks kabul edilen mallarda ise genel olarak % 18 olarak kabul edilmiştir.

Katma değer vergisi,  mal ve hizmetlerin satışının her aşamada alınan ve önceki aşamalarda ödenen vergilerin sonraki aşamalarda hesaplanan vergilerden indirimine dayanan bir yayılı muamele vergisidir. Yani, bu vergide indirim mekanizması bulunmaktadır. Ancak, vergi kayıp ve kaçakçılığın çok olduğu az gelişmiş ülkeler ile gelişmekte olan ülkelerde indirim mekanizmasının tam olarak çalıştığı söylenemez.

Gelişmekte olan bir ülke olan Türkiye’ye de KDV indirim mekanizması sahte belge ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge ile sahte belge kullanımının yoğun olması ve bu manada kayıt dışılığın çok yüksek olması nedeniyle, KDV indirim sistemi kendisinden beklenen yararı gösterememektedir. Katma değer vergisi oranlarında Cumhurbaşkanı kararnameleriyle oran farklılaştırması yapılabilmesi nedeniyle, piyasanın durumuna göre değişmekle beraber, etkin bir maliye politikası aracı olarak da kullanılabilir.

3.2.2. Özel Tüketim Vergisi

Özel Tüketim Vergisi, Kanuna ekli; (I) sayılı listedeki malların ithalatçıları veya rafineriler dâhil imal edenler tarafından tesliminde, (II) sayılı listedeki mallardan kayıt ve tescile tâbi olanların ilk iktisabında, (II) sayılı listedeki mallardan kayıt ve tescile tâbi olmayanlar ile (III) ve (IV) sayılı listelerdeki malların ithalatı veya imal ya da inşa edenler tarafından tesliminde ve  (I), (III) ve (IV) sayılı listelerdeki mallar ile (II) sayılı listedeki mallardan kayıt ve tescile tâbi olmayanların özel tüketim vergisi uygulanmadan önce müzayede yoluyla satışında bir defaya mahsus olmak üzere alınır. (Özel Tüketim Vergisi Kanunu, 2002).

Özel tüketim vergisi tek aşamada alınması ve/veya uygulanmasının kolay olması ve diğer vergilere göre daha az maliyetle toplanması nedenleri ile hükümetler açısından da tercih edilen bir vergi türü olmuştur. Bunun yanında, vergi oranları üzerinde Cumhurbaşkanı kararnameleriyle oran farklılaştırası da kolay bir şekilde yapılabildiği için aynı zamanda etkin bir maliye politikası aracı olarak da kullanılabilir.

3.3. Servet Üzerinden Alınan Vergiler

Servet esaslı vergilere, bizzat servet üzerinden alınan Motorlu Taşıtlar Vergisi ve Emlak Vergisi ile servetin transferi üzerinden alınan Veraset ve İntikal Vergisi gösterilebilir.

3.3.1. Motorlu Taşıtlar Vergisi

Motorlu Taşıtlar Vergisi (MTV) Kanunu’nun 5 ve 6 ncı maddelerinde yazılı tarifelerde yer alan; Karayolları Trafik Kanununa göre trafik şube veya bürolarına kayıt ve tescil edilmiş bulunan motorlu kara taşıtları ile Ulaştırma Bakanlığı Sivil Havacılık Genel Müdürlüğüne kayıt ve tescil edilmiş olan uçak ve helikopterler MTV’ye tabidir (Motorlu Taşıtlar Vergisi Kanunu, 1963). Motorlu Taşıtlar Vergisinin mükellefi; trafik sicili ile Ulaştırma Bakanlığınca tutulan sivil hava vasıtaları sicilinde adlarına motorlu taşıt kayıt ve tescil edilmiş olan gerçek ve tüzelkişilerdir (Motorlu Taşıtlar Vergisi Kanunu, 1963).

 3.3.2. Veraset ve İntikal Vergisi

Türkiye Cumhuriyeti tabiiyetinde bulunan şahıslara ait mallar ile Türkiye’de bulunan malların veraset suretiyle veya her hangi bir suretle olursa olsun karşılıksız olarak, bir şahıstan diğer şahsa intikali Veraset ve İntikal Vergisine tabidir (Veraset ve İntikal Vergisi Kanunu, 1959).

Veraset ve İntikal Vergisi, veraset yoluyla muristen mirasçılara intikal eden servet unsurlarının vergilendirilmesi ile karşılıksız olarak herhangi bir şahıstan diğer bir şahsa intikal eden servet unsurlarını vergilendirmeyi amaçlar. Veraset ve İntikal Vergisinin mükellefi, veraset tarikiyle veya ivazsız bir tarzda mal iktisap eden şahıstır (Veraset ve İntikal Vergisi Kanunu, 1959).

3.3.3. Emlak Vergisi

Emlak Vergisi, genel olarak binaları ve Vergi Usul Kanununda binaların mütemmim cüzleri olarak sayılan arsa ve arazileri vergilendirmeyi amaçlamaktadır. Emlak vergisini, binanın ve binanın mütemmim cüzlerinin maliki, varsa intifa hakkı sahipleri, her ikisi de yoksa binaya malik gibi tasarruf edenler ödeyeceklerdir (Emlak Vergisi Kanunu, 1970).

3.4. Dolaylı ve Dolaysız Vergi Ayrımı

Vergiler, genel olarak dolaylı vergiler ile dolaysız vergiler olarak ikiye ayrılmaktadır. Dolaylı-dolaysız vergi dağılımı özellikle vergi adaletinin sağlanması açısından önemli bir gösterge niteliğindedir. Dolaysız vergiler, mükelleflerin ödeme gücü ile ilişkili vergiler olarak kabul edilmekte ve vergi adaletini sağlamada önemli bir araç olarak değerlendirilmektedir (10. Kalkınma Planı Vergi Özel İhtisas Komisyonu Raporu, 2014).

Dolaysız vergiler, genel olarak vergi mükelleflerin kişisel ve ailevi özelliklerini dikkate aldığı ve mükellefleri elde ettikleri gelire göre vergilendirmeyi amaçladığı için dolaylı vergilere göre, vergi adaletini sağlamada çok daha etkindir. Bu karşılık, dolaylı vergiler ise kişi veya kurumların kişisel özelliklerini ve elde ettikleri geliri dikkate almayan vergiler olarak kabul edilmektedir. Dolaylı-Dolaysız vergilerin toplam vergi gelirleri içindeki payı ülkelerin gelişmişlik seviyesine göre değişmektedir. Az gelişmiş ve gelişmekte olan ülkelerde toplam vergi gelirleri içinde dolaylı vergilerin payı dolaysız vergilere göre daha fazla, aksine gelişmiş ülkelerde ise dolaysız vergilerin payı dolaylı vergilerden daha fazladır.

Türkiye’de dolaylı vergilerin toplam vergi gelirleri içerisindeki payı 1965 yılında yüzde 54; 1975 yılında yüzde 41,3; 1985 yılında yüzde 36; 1995 yılında yüzde 37,6; 2007 yılında yüzde 47,7 ve 2010 yılında da yüzde 48,4 olarak gerçekleşmiştir. Bu dönemde, OECD ortalaması ise yüzde 33,5 seviyesinde gerçekleşmiştir. Buna karşılık, dolaysız vergilerin vergi gelirleri içindeki payı 1965 yılında yüzde 46; 1975 yılında yüzde 58,7; 1985 yılında yüzde 64; 1995 yılında yüzde 62,4; 2007 yılında yüzde 52,3 ve 2010 yılında da yüzde 51,6 olarak gerçekleşmiştir. Bu dönemde, OECD ortalaması ise yüzde 66,9 seviyesinde gerçekleşmiştir (10. Kalkınma Planı Vergi Özel İhtisas Komisyonu Raporu, 2014).

Türkiye’de dolaylı vergilerin toplam vergi gelirleri içindeki payı son yıllarda OECD ortalamasının yaklaşık 15 puan üzerinde seyretmektedir (10. Kalkınma Planı Vergi Özel İhtisas Komisyonu Raporu, 2014). Ancak, 2019 tarihi itibariyle dolaylı vergilerin tüm vergi gelirleri içindeki payının daha da yükseldiği ve yaklaşık olarak % 70 seviyelerinde olduğu bilinmektedir. Öte yandan, dolaylı ve dolaysız vergi ayrımını adaletsiz bir vergi yapısı oluştursa da bu kavramları vergi yükü kavramı ile birlikte bir arada değerlendirmek vergi adaleti açısından daha doğru sonuçlar verecektir.

4. VERGİ KAYBI VE VERGİ KAYBINA YOL AÇAN NEDENLER

Vergi kaybı, genel olarak vergi matrahlarında veya ödenmesi gereken vergide meydana gelen azalma olarak tanımlanabilir. Vergi kaybı çok geniş bir kavram olup, normal şartlar altında kayıp ve kaçağın olmadığı bir ülkede devletin vergileme kapasitesinden maksimum gelir elde etmesi, vergi kabının sıfıra yakın olduğunu gösterir. Vergi kaybının vergi mevzuatındaki karşılığı ise vergi ziyaı olarak karşımıza çıkmaktadır.

Vergi ziyaı, mükellefin veya sorumlunun vergilendirme ile ilgili ödevlerini zamanında yerine getirmemesi veya eksik yerine getirmesi yüzünden, verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesini veya eksik tahakkuk ettirilmesini ifade eder (Vergi Usul Kanunu, 1961). Vergi ziyaına mezkûr Kanunun 341 inci maddede yazılı hallerde sebebiyet verildiği takdirde, mükellef veya sorumlu hakkında ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezası kesilir. Vergi ziyaına 359 uncu maddede yazılı kaçakçılık fiilleriyle sebebiyet verilmesi halinde bu ceza üç kat, kaçakçılık fiillerine iştirak edenlere ise bir kat olarak uygulanır (Vergi Usul Kanunu, 1961) 

4.1. Hukuki Nedenler

Vergi kaybı ve kaçakçılığına yol açan nedenlerden biri olan hukuksal nedenlerde kendi içinde çok farlı gruplara ayrılabilir.

4.1.1. Mevzuat Yapım Yöntemi ile Mevzuatın Yeterince Açık Olmaması

Vergi kayıp ve kaçağının önemli nedenlerinden biri de vergi mevzuatının açık, anlaşılır ve sade olmamasıdır. Vergi mevzuatının çok sık değiştiği ülkelerde mevzuat karmaşası olmakta ve verginin uygulanmasında yer alan aktörlerin (mükellefler, mali müşavirler ve uygulayıcılar) değişen mevzuata uyumu zaman almakta ve/veya bazen de uzun süreler geçmesine rağmen mevzuata uyum sağlanamamaktadır.

Vergi kanunlarında herhangi bir değişiklik yapmadan yapılacak işlemle etkilenecek olan taraflara (Odalar, Borsalar, İş adamları dernekleri vs.) değişecek olan metnin taslak halinin gönderilmesi ve onlardan geri gelecek bildirimlere göre taslağa son şeklinin verilmesi ve bu manada aceleci davranılmaması gerekmektedir. Genel olarak kanunlarda veya vergi kanunlarında yapılacak değişikliklerle alakalı olarak, toplumun ilgili kesimleriyle tartışılmadan çıkartılan kanunların ihtiyaçlara tam olarak cevap vermediği, beklenilen faydayı sağlamadığı ve çıkarılan yeni kanunların mevcut problemleri çözmemesi nedeniyle de kanun metinlerin sık sık değiştiği görülmektedir.

4.1.2. Yerleşik Şartlara Uygun Mevzuat Yapılmaması

Türkiye’de Cumhuriyet döneminde başlayan ve hâlihazırda kısmen de olsa devam eden kanunların tamamının veya bir bölümünün yurt dışından tercüme yoluyla alınması anlayışı da vergi kaybını etkileyen unsurlardan biridir. Yapılacak mevzuat değişikliklerinin veya uygulamaların ülke gerçekleriyle bağlantılı ve yerel şartlarla uyumlu olması gerekmektedir. Gelişmiş ülkeler olan ABD ve AB ülkelerinde uygulanan mevzuat, kayıt dışılığın ve piyasada yapısal bozuklukların olmadığı ortamlarda sorunsuz olarak uygulanmaktadır. Bu ülkelerden alınan mevzuatların, kayıt dışılığın ve yapısal sorunların olduğu piyasalarda olduğu gibi veya büyük bir oranda alınıp uygulanması ve aktarılması birçok sorunu da beraberinde getirmektedir.

Hukuki metinler, her ülkenin kendi gerçeklerine, geleneklerine, kültürüne, yönetim sistemine ve demografik yapısına göre ortaya çıkan tecrübeler ışığında oluşan metinlerdir. Dolayısıyla, bir başka ülkede farklı aşamalardan geçerek, belli bazı tecrübelerden sonra ortaya çıkan hukuki metinlerin olduğu gibi ve/veya değiştirerek gelişmekte olan ülkeler ile az gelişmiş ülkelere getirilip uygulanması beklenen faydayı genelde sağlamamaktadır. Çünkü hukuki metinlerin ortaya çıkması uzun süren tarihi tecrübeler sonucunda oluşmaktadır.

4.1.3. Mevzuat Uygulama Biçiminin Farklılığı

Vergi kaybının önemli nedenlerinden biride vergi mevzuatının, işlemin tüm taraflarınca uygulanma biçiminin farklılığıdır. Vergi incelemeleri ve uygulamaları kanunlar, Cumhurbaşkanı kararları ve diğer alt mevzuat olan yönetmelik, genel tebliğ ve sirkülere göre yapılmaktadır. Bunun yanında, vergi müfettişlerinin yazdığı raporlar, Rapor Değerlendirme Komisyonları tarafından değerlendirilirken özelgeler de dikkate alınmaktadır. Dolayısıyla, vergi inceleme elemanları vergi inceleme raporlarını yazarken özelgeleri de ayrıca dikkate almak zorundadır.

Vergi inceleme raporları veya vergi uygulamaları dava konusu edildiğinde vergi mahkemeleri olayları genelde VUK mevzuatına göre değerlendirmekte ve bu manada alt mevzuatı sadece mükellefin avukatı dava açma dilekçesinde belirtmişse ve/veya mükellef lehinde olursa dikkate almaktadır. Ancak, kanunların Hazine ve Maliye Bakanlığına verdiği yetkiye istinaden çıkarılan tebliğler mükellefin aleyhinde ise vergi mahkemeleri bu esasları genelde dikkate almamaktadırlar.

Vergi uygulamaları çok ayrıntılı olduğu için uygulamanın tamamını kanunlarda yazmak kanun sistematiği açısından mümkün değildir. Bu manada, vergi kanunları genel şablonu ve esasları belirlemekte ve olayın ayrıntıları durumun ve olayların özelliğine göre tebliğlerle belirlenmektedir. Dolayısıyla, bu manada vergiyle ilgili bütün kurumların uygulama ve uygulanan mevzuat konusunda bir bütün olarak hareket etme zorunluluğu bulunmaktadır.

4.1.4. Yapılandırma ve Matrah Artırım Kanunları

Vergi kaybına yol açan hukuki nedenlerin en önemlilerinden biride halk arasında “vergi affı” olarak bilinen vergiyle ilgili yapılandırma ve matrah artırım kanunlarıdır. Türkiye Büyük Millet Meclisinin üye tamsayısının beşte üç çoğunluğunun kararı ile genel ve özel af ilânına karar verebileceği Anayasada hüküm altına alınmıştır (Türkiye Cumhuriyeti Anayasası, 1982). Bunun yanında, genel af halinde kamu davasının düşeceği, hükmolunan cezaların bütün neticeleri ile birlikte ortadan kalkacağı ceza kanununda hüküm altına alınmıştır (Türk Ceza Kanunu, 2004).

Af kurumunun genel esasları, anayasa ile belirlenmiş olup bu manada ceza hukuku açısından da belli şartlara göre af çıkarabileceği hüküm altına alınmıştır. Anayasaya aykırı olmamak şartıyla vergi kanunları açısından da af ve benzeri uygulamalar gerekli şartlar sağlanarak çıkartılabilecektir. Af, bir suç işleyen kimsenin takibi ve cezalandırılması suretiyle toplumsal kuvvete taalluk eden hakkın kullanılmasından adalet ve genel menfaat düşüncesiyle tamamen veya kısmen vazgeçilmesi olarak tanımlanmıştır (Türk Hukuk Lügatı, 1991 s.s, 6).

Türkiye’de 2010 yılından sonra çıkarılan yapılandırma Kanunları: 13.02.2011 yılında çıkarılan 6111 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması İle Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu ve Diğer Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun; 11.09.2014 tarihinde yayımlanan 6552 sayılı İş Kanunu İle Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılması İle Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılmasına Dair Kanun; 19.08.2016 tarihli ve 6736 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılmasına İlişkin Kanun;  27.05.2017 tarihinde yayımlanan 7020 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması İle Bazı Kanunlarda ve Bir Kanun Hükmünde Kararnamede Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun ve 18.05.2018 tarihinde yayımlanan 7143 sayılı Vergi ve Diğer Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin Kanun’dur.

Mezkûr Kanunların bazıları, mükelleflerin 6183 sayılı Amme Alacakları Tahsil Usulü Hakkındaki Kanuna veya benzer kanunlara göre takip edilen ve yine aynı Kanunun 51 inci maddesine göre gecikme zammı işleyen hâlihazırdaki borçlarını, anapara ve Yİ-ÜFE oranında belirlenen bir faiz oranıyla yeniden taksitlendirme işlemidir. Yine, diğer bazıları da mevcut takipli borçları yukarıda anlatıldığı şekilde yapılandırmanın yanında, bazı vergi türleriyle ilgili olarak belirlenen şartlarda ve oranlarda matrah ve vergi artırımı yapılması veyahut Kasa Hesabı ile diğer bazı muhasebe hesaplarının düzeltilmesine olanak vermekte ve bu suretle, matrah veya muhasebe hesaplarıyla ilgili olarak belirlenen özel şartları yerine getirenlere, yapıldıkları yıllarla ilgili olarak vergi incelemesinden kurtulma hakkı verilmektedir.

Sık tekrarlanan yapılandırma ve matrah artırım kanunları, uzun dönemde vergi bilincini aşındırarak mükelleflerin vergisel yükümlülüklerine yerine getirmede isteksiz davranmasına yol açmaktadır. Bunun sonucunda, sürekli yapılandırma ve matrah artırım kanunun çıkarılması nedeniyle, mükellefler mevcut vergi borçları ile vergi dairelerinin tahsiline yetkili olduğu idari para cezalarını ödememekte ve nasılsa çıkartılacak kanunlardan kurtulurum düşüncesiyle, vergi kaybına yol açan başta vergi kaçakçılığı olmak üzere matrahını aşındıracak veya azaltacak bütün kanun dışı yollara başvurmaktadırlar.

Sürekli yapılan yapılandırma ve matrah artırım kanunları nedeniyle vergi bilincinin en önemli bileşeni olan mükelleflerin vergi verme veya vergi ödeme alışkanlıklarının erozyona uğraması nedeniyle, hükümetlerin cari yılda elde etmeyi amaçladığı vergi gelirleri de düşmekte ve bu suretle ortaya çıkan bütçe açıkları da yapılandırma ve matrah artırım beklentisini artırmaktadır. Bu manada artan bütçe açıkları da bütçe açığını kapatmak isteyen hükümetleri yeni bir yapılandırma ve matrah artırımına mecbur etmektedir. 

Yapılandırma ve matrah artırım Kanunları, vergi bilincini aşındırmak suretiyle, uzun dönemde mükelleflerde devlet otoritesini tanımama/umursamama gibi devletle halk arasındaki kurulmuş olan devlet-vatandaş ilişkisini erozyona uğratmakta ve telafisi imkânsız zararlara neden olmaktadır. Bunun sonucunda ortaya çıkan sonuç ise kuralsız/düzensiz bir vergi yapısıyla birlikte, kuralları tanımayan bir toplum yapısı ve kuralların istisna olduğu, kuralsızlığın ise olağan hale geldiği yıpranmış ve amaçsız bir toplum hali olarak görülebilir.

4.1.5. Ceza Terminolojisine Uygun Cezalandırma Anlayışının Olmaması

Vergiyle ilgili olsun veya olmasın veya idari para cezalarıyla ilgili olarak, düzenlenecek/kesilecek cezaların cezalandırma terminolojisine uygun olması ve tahsilat veya gelir elde amacıyla değil, kurallara uymayı teşvik edici ve mükellefleri eğitici nitelikte olması gerekmektedir. Aksi takdirde, kesilecek cezalar ödenmeyecek ve düzenlenen bu cezalar nedeniyle yargı ve idare üzerindeki yükü hafifletmek için belirli aralıklarla, hem yukarıda anlatıldığı şekilde yapılandırma kanunları, hem de ceza affıyla ilgili düzenlemelerin yanında, 2019 yılında çıkarılan ve hâlihazırda dava aşamasında olan olaylara uygulanabilen “Kanun Yolundan Vazgeçme” gibi müesseslere ihtiyaç duyulacaktır.

Düzenlenen cezaların büyük bir kısmı zaten iş yükü yoğun olan yargı sistemi üzerine ekstradan bir iş yükü getirecek olması nedeniyle yargılamaların hukuki güvenirliği de ayrıca sorgulanır hale gelecektir. Öte yandan, kesilen cezaların vergi dairelerinin icra ve takip servisleri üzerinde önemli bir yük oluşturduğu da bilinmektedir. Ceza kesme işleminden sonra aynı cezanın tahakkuku yapılıp daha sonra tahsilat aşamasına geçilmektedir. Dolayısıyla cezalandırma terminolojisine uygun olmadan kesilecek vergi veya idari para cezaları, tahakkuku şişirecek, ancak tahsilat yapılamayacağı içinde bir sonraki yapılandırmayı tetikler hale gelecektir.

4.1.6. Şirket Yöneticilerin Hukuken Sorumsuz Olmaları

Vergi kayıp ve kaçakçılığının nedenlerinden biride, Türkiye’de şirketler ile sahiplerinin muhasebenin “Kişilik” kavramı ile “Sosyal Sorumluluk” kavramaların gereklerine tam olarak uymaması gösterilebilir. Kişilik kavramı, işletmelerin sahiplerinden, yöneticilerinden ve çalışanlarından ayrı bir kişiliğinin olduğu ve işletmenin muhasebe, hesap ve işlemlerinin yürütülürken kendi kişiliği adına bahse konusu işlemlerin yürütülmesi gerektiğini ifade eder. Sosyal sorumluluk kavramı ise muhasebenin organizasyonunda, muhasebe uygulamalarının yürütülmesinde ve mali tabloların düzenlenmesi ve sunulmasında; belli kişi veya grupların değil, tüm toplumun çıkarlarının gözetilmesi ve dolayısıyla bilgi üretiminde gerçeğe uygun, tarafsız ve dürüst davranılması gerektiğini ifade eder (Gelir İdaresi Başkanlığı, 2020).

Türkiye’deki şirketlerin yapısına bakıldığında genelde aile işletmesi şeklinde oldukları ve şirketlerin muhasebe işlemleri ile kasalarının, şirket sahiplerinin cepleriyle birlikte çalıştığı veya çalıştırıldığı görülmektedir. Oysa bu durumda olan veya bu yönetim anlayışına sahip olan kişilerin “şirket” kurmamaları gerekmekte ve bunun yerine “gerçek kişi mükellefiyet” tesis ettirmeleri gerekmektedir. Türkiye’de 2012 yılında çıkarılan yeni Türk Ticaret Kanunu ile şirketlerde denetim faaliyetlerinin artırılması ve şirketlerin profesyonel yönetilmesini sağlamaya yönelik bazı düzenlemeler getirilse de daha sonra bazı siyası partiler ile Ticaret Odaların baskısıyla bu düzenlemeler daha yürürlüğü girmeden ortadan kaldırılmıştır. Türkiye’de iş yapma endeksine girme ve AB müktesebatına uyum sağlama amaçları ile şirketlerin kurulmasının kolaylaştırılması sonucunda, şirket kurmak eskisine göre daha da kolaylaştırılmış, dolayısıyla bu durum vergi kayıp ve kaçakçılığını daha da artırmıştır.

Gerçek kişiler, Borçlar Kanunu, Türk Ticaret Kanunu ve diğer meri mevzuat uyarınca işyeri kurduklarında işyerinin borçlarından sınırsız bir şekilde tüm malvarlığıyla sorumlu oldukları için işyerlerini yönetmede daha dikkatli davrandıkları görülmektedir. Ticaret şirketlerin ise piyasaya veya üçüncü kişilere karşı olan sorumlulukları kanunlarla sınırlandırılmıştır. Dolayısıyla, şirketlerin sorumluluklarının kısıtlanması nedeniyle, şirket kurmanın da buna mukabil daha da zorlaştırılması gerekmektedir. Çünkü art niyetle kurulan, işlevsiz ve verimsiz şirketlerin piyasada ortaya çıkardığı olumsuzluklar, kurulu hukuk düzenini kötüye kullanmak suretiyle kamu düzenini hedef almaktadır.

4.1.7. Çok Sık Mevzuat Değişikliği ve Bu Anlamda Belirlilik İlkesi

İşyeri kuranların çok sık karşılaştığı genel mevzuat değişiklikleri ve bu kapsamda sürekli olarak getirilen yükümlülükler, mükellefleri zor durumda bırakabilmektedir. Bu anlamda, bazı bakanlıkların yaptıkları ani değişikliklerin vergiye direnme ve kayıt dışılık şeklinde ortaya çıktığı görülmektedir.

Anayasanın 2’nci maddesinde belirtilen hukuk devleti ilkelerinden biri olan “belirlilik ilkesine” göre, kanun düzenlemelerinin hem kişiler hem de idare yönünden herhangi bir tereddüde ve şüpheye yer vermeyecek şekilde açık, net, anlaşılır ve uygulanabilir olması ayrıca kamu otoritelerinin keyfi uygulamalarına karşı koruyucu tedbirler içermesi de gereklidir. Belirlilik ilkesi, hukuki güvenlikle bağlantılı olup birey hangi somut eylem ve olguya hangi hukuki müeyyidenin veya neticenin bağlandığını, bunların idareye hangi müdahale yetkisini doğurduğunu bilmelidir. Birey ancak bu durumda kendisine düşen yükümlülükleri öngörebilir ve davranışlarını belirler. Hukuk güvenliği, normların öngörülebilir olmasını, bireylerin tüm eylem ve işlemlerinde devlete güven duyabilmesini, devletin de yasal düzenlemelerde bu güven duygusunu zedeleyici yöntemlerden kaçınmasını gerekli kılar (Anayasa Mahkemesi, 2013).

Belirlilik ilkesi, insanların mevcut duruma göre belirli hukuk düzeni içerisinde belli şeyleri öngörme ve ona göre hareket etme imkânı veren “hukuki güvenlik” ilkesiyle de doğrudan ilişkilidir. Ancak, kişi veya kurumların bir işe başladıktan sonra yeni düzenlemelerle ağır yeni yükümlülükler getirmesi belirlilik ilkesine aykırı olacaktır. Mükellefleri bu şekilde ağır yüklerin altına sokan işlemlerin bir anda çıkarılıp yürürlüğü konulması sonucunda, mükelleflerin başta vergisel yükümlülükler olmak üzere, çeşitli kamusal olaylara olan dirençlerinin artacağı ve dolayısıyla vergi kayıp ve kaçakçılığının da artacağı görülmektedir/bilinmektedir.

4.1.8. Parasal Mekanizmaların Tam Olarak Kontrol Edilememesi

Vergi kayıp ve kaçakçılığının en önemli nedenlerinden biriside parasal mekanizmalarının tam olarak kontrol altına alınamamasıdır. Vergi kaybı ve kaçakçılığını engellemenin en önemli unsurlarından biriside parasal mekanizmaların çok sıkı şartlara bağlanması ve paranın dolaşımının kontrol edilmesi olarak gösterilebilir. Hâlihazırda işletmelerin 2016 yılından itibaren 7.000-TL üzeri işlemlerini bankalar aracılığı ile yapma zorunlulukları bulunmaktadır.  Bunun dışında, bu tutarın altındaki işlemleri işletme sahiplerinin belgelendirme yükümlülükleri ‘genel olarak’ bulunmamaktadır.

Mevcut çek mevzuatı ve mekanizmasının vergi kayıp ve kaçakçılığına engellemek bir yana bunlara ortam sağladığı ve vergi kayıp ve kaçakçılığını artırdığı bilinmektedir. Bu bağlamda, tacir çeklerinde beyaz ciro veya imzalamadan cironun olması ciro zincirini koparmakta ve zincirdeki işlemlerin takibini zorlaştırmaktadır. Öte yandan, tacir çeki olmayanların hatır çeki olarak kullanılabilmesi veya bu çeklerin tacirlere düzenlendikten sonra tacir çeki gibi ciro zinciri içinde dolaşmaları da ciro zincirinin takibini zorlaştırmaktadır. Ciro zincirinin kopuk olması veya bu bağlamda değerlendirilecek olaylar sonucunda zincirdeki ticari faaliyetler ve belgeler ile ödemeler takip edilememektedir. Öte yandan, mail-order sistemindeki çarpıklıklar ve ödeme zincirinin kopması da vergi kayıp ve kaçağını etkileyen önemli bir nedendir. Bunların yanında, sistemin tamamen dışında olan elektronik paralarında devreye girmesiyle kayıt dışılık ile vergi kaybının daha da arttığı görülmektedir.

4.2. Sosyal Nedenler

Vergi kaybı ve kaçakçılığına yol açan nedenlerden biri olan sosyal nedenlerde kendi içinde farklılık göstermektedir. Bunlar genel olarak, vergi ahlakının aşınması ve fiş almama/istememe veya vermeme olarak tanımlanabilir.

4.2.1. Vergi Ahlakı

Vergi kaybına neden olan sosyal nedenlerden biri de vergi ahlakı kavramıdır. Vergi ahlakı, mükellefin vergiyle ilgili yükümlülüklerini ve ödevlerini yerine getirme alışkanlıklarının toplamı olarak tanımlanabilir. Bu kavram aslında vergi bilincinin de en önemli unsurlarından biri olarak gösterilmektedir. Vergi ahlakını etkileyen faktörler ise genel olarak; vergi oranları, vergi yükü, vergi mevzuatı, vergi mükelleflerin yapısı, eğitim düzeyi ve hükümet harcamaları olarak gösterilebilir. Vergi oranların fazla olduğu ve optimal vergi oranlarının aşıldığı durumlarda, mükellefler genelde vergiden kaçınma, vergi kaçırma ve vergi kaybına neden olan diğer faktörlere başvurma eğiliminde olup, bazen de vergi beyan edilse bile vergiyi ödememe eğiliminde olabilirler.

Vergi ahlakını etkileyen başka bir unsurda vergi yüküdür. Vergi yükünün yüksek olduğu ülkelerde mükellefler, genelde vergiden kaçınma, vergi kaçırma veya beyan edilen vergiyi ödememe eğiliminde olurlar. Vergi ahlakını oluşturan unsurlardan en önemlilerinden birisi ise hükümet harcamalarıdır. Hükümet harcamalarının gerekliliği noktasında yapılan eleştiriler ile harcama süreçlerinin yeterince şeffaf olmaması vb. diğer nedenler ortaya çıktığında, mükelleflerin vergi kaybına yol açan nedenlere daha sık başvurdukları ve genelde vergi vermeme (beyan etmeme) veya beyan edilen vergiyi ödememe eğiliminde oldukları görülmüştür.

4.2.2. Fiş Vermeme, Almama veya Talep Etmeme

Vergi kaybına yol açan vergi ahlakının diğer bir önemli unsuru da toplumdaki bireylerin aldıkları mal veya hizmetlerle alakalı olarak fiş almaması/istememesi veya talep etmemesi veyahut mal veya hizmeti satanların fatura/fiş düzenlememesidir. Gelişmiş ülkelerde fiş vermemek, almamak veya istememek ayıplanırken, Türkiye’de mal-hizmet alanların fiş talep etmesi ayıplanır hale gelmiştir. Söz konusu durum, vergi ahlakını baskılayarak vergi kaybını da artırmaktadır. Dolayısıyla alınmayan her fatura veya fiş hem belge kayıt düzenini olumsuz etkilemekte hem de Türkiye’deki en büyük vergi kaybına yol açmaktadır.

4.3. Mali ve Ekonomik Nedenler

Vergi kaybına yol açan nedenlerden biri de mali ve ekonomik nedenlerdir. Mali ve ekonomik nedenlere bazı vergi oranlarının yüksek olması ile enflasyonist etkiler gösterilebilir.

4.3.1. Vergi Oranları

Vergi kayıp ve kaçakçılığına yol açan nedenlerden biri olan mali ve ekonomik nedenlerin en önemlilerinden biri de vergi oranlarıdır. Vergi oranları her verginin kendi içinde barındırdığı özel durumlara göre değişmektedir. Gelir vergisinde vergi oranları, elde edilen gelirin unsuruna göre değişmekle beraber, artan oranlı tarifede yer alan % 15, % 20, % 27, % 35 ve % 40 olarak uygulanmaktadır. Artan oranlı vergi tarifesi her ne kadar vergi adaleti yönünden eşitliği sağlasa da yüksek dilimlere göre vergilendirilecek olan kişilerde vergiyi beyan etmeme, vergiden kaçınma veya vergi kaçırma eğilimleri artmaktadır. Bu konuda vergi oranlarının yüksek olduğu dönemlerde kişi ve kurumların vergiden kaçınma, vergi kaçırma ve vergi kaybına neden olan diğer nedenlerle birlikte, vergi ödememe eğiliminde oldukları görülmektedir.

4.3.2. Enflasyonist Etkiler

Vergi kaybına yol açan ekonomik nedenler arasında, çok sınırlı bir etkisi olduğu düşünülen enflastyonist etkilerde gösterilebilir. Yüksek enflasyon nedeniyle gelirinin sürekli azaldığını gören/düşünen bireylerin gelirinin veya hasılatının bir bölümünü vergi olarak vermek istemeyebilirler. Ancak, enflasyonist etkilerin vergi kayıp ve kaçakçılığını artırdığı düşünülse de bunun etkisinin çok sınırlı olduğu düşünülmektedir. Zaten bu durumu ölçmek genelde mümkün değildir. Ancak, beyan edilen verginin ödenmesi noktasında eğer kamu alacağı takibe düşmüş ise ve ilgili kamu alacağına 6183 sayılı AATUH Kanunun 51 inci maddesine göre uygulanan gecikme zammı oranı banka kredi maliyetlerinden düşükse bu şartlarda mükellefler ödemeleri geciktirebilmektedir. (Aynı tutar için bankaya borçlu olacağına daha uygun maliyetle devlete borçlu olma durumunu tercih etme) Fakat bu durum vergi kayıp ve kaçakçılığını değil (bunlar genelde tahakkuk aşamasının ilgilendirir), tahsilat oranlarını ilgilendiren bir mesele olarak görülmektedir.

Öte yandan, enflasyonist ortamın bilançoları ve/veya hasılatı beklenenden çok fazla büyütmesiyle enflasyon vergi gelirlerini planlananın çok ötesinde artırabilir. Bu durum artan gelirler ve giderler açısından ek bütçe yapmayı gerektirir. Dolayısıyla enflasyon bir taraftan vergiden kaçınma ve diğer yöntemlerle vergi gelirlerinin azaltırken, diğer taraftan da bilançoların büyümesiyle vergi gelirlerini önemli düzeyde artırmaktadır. İkinci durumun olumlu etkisi birinci durumun olumsuz etkisinden kıyaslanamayacak kadar büyük olmakla beraber, birinci durumun olumsuz etkisini ölçmek çok mümkün görülmemektedir.

4.3.3. Kayıt Dışılık

Vergi kaybına yol açan ekonomik nedenlerden en önemlilerinden biride ‘genel bir anlam ifade eden’ kayıt dışılıktır. Kayıt dışılığın çok yüksek olduğu ülkelerde büyük bir rekabet eşitsizliği ortaya çıktığı için vergilendirme ilgili ödevlerini tam olarak yerine getirenler, sürekli olarak rekabet eşitsizliği altında ticari hayatlarını sürdürmek zorunda kalmaktadır. Bunun sonucunda, dürüst mükelleflerde zamanla ticari hayatlarını sürdürebilmek için kayıt dışılığa sürüklenerek, zamanla vergisel ödevlerini yerine getirmekten kaçınmaktadır. Dolayısıyla “kayıt dışılığın” mükellefleri ‘açıktan satışa’ yöneltmesi sonucunda vergi kaybı da sürekli artmaktadır. Açıktan satış, vergi mükelleflerinin belgesiz aldıkları malları yine belgesiz olarak satmaları ve bunları yaparken de ödeme ve tahsilatları banka sistemine sokmadan elden alıp-vermeleri olarak tanımlanabilir.

4.4. İdari ve Teknik Nedenler

Vergi kaybı ve kaçakçılığına yol açan nedenlerden bir diğeri ise idari ve teknik nedenler olup bu başlıkta kendi içinde çok farlı gruplara ayrılabilir.

4.4.1. Bakanlıklar ve Kurumlar Arası İşbirliklerinin Zayıf Olması

Türkiye’de vergi kayıp ve kaçakçılığının yüksek olmasının nedenlerinden biride idari ve teknik nedenler olarak gösterilebilir. İdari nedenler arasında resmi kurumların arasındaki işbirliğinin az olması veya olmaması en önemli nedenlerden biri olarak gösterilebilir.

Bakanlıklar ile ilgili kurum veya kuruluşlar, aralarındaki uyumsuzlukları gidermek için her ne kadar bazı durumlarda protokol yapsa da bu protokollere göre her kurumun yerine getirmesi gereken görevleri, zamanla bazı kurumların yerine getirmediği görülmektedir. Uygulamada protokollerin uygulanma süreçlerinin yanında, protokol yapma süreçlerinin de bürokrasi nedeniyle çok uzun süreler aldığı görülmektedir. Bu durum, idareler arasında işbirliği süreçlerini aşındırmak suretiyle işbirliği çalışmalarını azaltmakta ve dolayısıyla ortak çalışma yapmayan kurumların başarı olasılığı düşmektedir.

4.4.2. Ürün Takip Sistemlerinin Olmaması

Vergi kayıp ve kaçakçılığına yol açan teknik nedenlerin en önemlisi, malların üretim veya ithalatından perakende satışına kadar olan süreçte aradaki bağlantıları takip edebilecek bir ürün takip sisteminin oluşturulamaması gelmektedir. Bu konuda, Sağlık Bakanlığı’nın kendi alanındaki ürünlerle alakalı olarak bazı çalışmaları olsa da, bu çalışmalar bütün bakanlıkların katılımıyla yapılmadığı veya tasarlanmadığı için kullanım amacıyla doğru orantılı olarak başarı şansı da düşük olacaktır.

Ürün takip sistemi veya bu işe yarayabilecek sistemlerin bakanlıklar arası işbirliği halinde yapılmaması ve geliştirilmemesi sonucunda, hem yapılacak sistem bilgi paylaşımı olmadığı için eksik olacak, hem de daha sonrasında bu sisteme diğer bakanlıklarının entegre etmeye çalışacağı sistemlerde teknik olarak, “yazılım mantığı açısından” düzgün çalışmayacaktır. Söz konusu durum, vergi kayıp ve kaçakçılığına neden olmasa bile vergi kayıp ve kaçakçılığının artmasına neden olacaktır.

4.4.3. Serbest Meslek Takip Sisteminin Olmaması

Vergi kayıp ve kaçağın en yüksek olduğu düşünülen sektörlerin başında  doktor, avukat, mimar ve mühendislerin olduğu serbest meslek erbapları ve genel olarak spor salonları, güzellik merkezleri. lokantalar vb. hizmet sektörü gelmektedir. Özellikle ücretli olarak bir kurumda veya hastanede çalışan veyahut kendi nam ve hesabına çalışan serbest meslek erbaplarında kayıt dışılığın çok yüksek olduğu bilinmektedir.

Serbest meslek erbaplarını takip edebilecek teknolojik alt yapının kurulamaması nedeniyle, bu sektörde büyük bir vergi kaybının olduğu bilinmektedir. Bu sektörde yer alan mimar ve avukatların düzenledikleri belgelerin genelde “düzenlenmesi gereken belgeyi miktar ve mahiyet olarak doğru bir şekilde yansıtmayan” muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge niteliğinde oldukları görülmektedir. Öte yandan, aynı sektörde yer alan hekim ve diş hekimlerinin büyük bir çoğunluğunun, yaptıkları hizmetlerin karşılığını nakit olarak elden aldıkları ve genelde hizmetlerini belgelendirmedikleri içinde elde ettikleri gelirlerin neredeyse büyük bir kısmını vergi dışı bıraktıkları görülmektedir.

Hekim ve diş hekimlerinin yaptıkları hizmetler karşılığında belge düzenlememeleri nedeniyle, aldıkları mal ve hizmetleri satanlardan da belgesiz mal talep ettikleri bilinmektedir. Aralarında hekimlerin yer aldığı bazı serbest meslek erbaplarına her ne kadar pos kullanma mecburiyeti getirilse de açıktan yapılan satış ve hizmetler dolayısıyla söz konusu durumun bugüne kadar bir faydası görülmediği müşahede edilmiştir. Çünkü bu meslek mensuplarına pos kullanma değil, pos bulundurma zorunluluğu getirilmiştir.

4.4.4. Hizmet Sektörünün Elektronik Olarak Takip Edilememesi

Kayıt dışılığın çok yüksek olduğu sektörlerden biride genel olarak hizmet sektörüdür. Özellikle hizmet sektöründe yer alan; otel, motel vb. yerler ile bar, restoran, kafe ve lokantalar, güzellik merkezleri ile bayan ve erkek kuaförler, özel okullar (KDV açısından) ve benzeri eğitim faaliyetinde bulunan merkezler ile spor merkezleri ve benzeri faaliyette bulunan merkezler de kayıt dışılığın çok yüksek olduğu bilinmektedir. Bunun yanında, bar, restoran, kafe ve lokanta vb. yerlerde bulunan sipariş aletlerinin pos makinelerinde olduğu gibi doğrudan vergi idaresinin sistemine entegre olmadığı için bu sektörlerde kayıt dışılık oldukça fazla olduğu bilinmektedir. Dolayısıyla hizmet sektörünün elektronik olarak takip edilememesi vergi kaybını artıran en büyük nedenlerden biri olarak görülmektedir.

4.4.5. Gümrük Kapıları ve Sınır Kontrollerinin Eksikliği

Vergi kaybının en önemli nedenlerinden biride sınır kapılarında kontrollerin tam olarak yapılamaması ve bu manada kaçak mal girişinin engellenememesidir. Bunun yanında, çok geniş sınırlar ve coğrafi zorluklar nedeniyle Doğu ve Güneydoğu Anadolu Bölgesinden başta akaryakıt, sigara ve elektronik aletler olmak üzere, büyük bir ürün topluluğunun kaçak olarak ülkeye girmesi ve belgesiz/kayıtsız bir şekilde dolaşması vergi kayıp ve kaçağının önemli edenlerinden biri olarak gösterilebilir.

Türkiye’ye, resmi mevzuata uygun şekilde girmeyen ve piyasada “kaçak mallar” olarak bilinen bütün bu ürünler, maliye literatüründe “açıktan satış” olarak bilinen ve belgesiz alınıp satılan (her aşamada) ve hiçbir şekilde ödemelerin veya tahsilatların finans sitemine veyahut mali sisteme yansımadığı ürünler olarak görülmelidir. Bahse konu ürünlerden elde edilen gelirler hiçbir şekilde sisteme girmediğinden devletin büyük bir gelir kaybı söz konusu olmaktadır.

Kaçak olarak tabir edilen bu ürünlerin, devletin gelir kaybı yanında bazı kesimlere haksız kazanç sağlaması nedeniyle sosyal adaleti ve gelir düzenini bozucu etkileri de olduğu düşünülmektedir. Öte yandan, bu tür kaçak ürünlerin toptancılığını genelde kanun dışı örgütler yaptığı için devletin elde etmesi gereken gelirlerin bir kısmının, bu örgütlerin eline geçtiği de bilinmektedir. Bu ürünler aynı zamanda Türkiye’nin en büyük sorunu olan ve genel manada kayıt dışılık olarak adlandırılan olguyu da büyük oranda desteklemektedir. 

4.5. Yapısal ve Diğer Nedenler

Vergi kaybının ortaya çıkmasının en büyük nedenlerinden biride yapısal nedenlerdir. Yapısal nedenler, ülkedeki vergi alt yapısındaki bazı eksiklikler olarak tanımlanabilir. Yapısal sorunların en önemlilerinden biride “belgelendirme” eksiklikleridir. Vergi mükellefleri aldıkları mal veya hizmetlerin fatura veya belgelerini piyasanın mevcut yapısından dolayı talep edememekte ve alamamaktadır. Mükelleflerin alamadıkları her gider ve maliyet faturası, gider ve maliyet hesaplarına yansımadığı için mükellefler olması gerekenden yüksek kar beyan etmek zorunda kalmakta veya sattıkları bazı mal veya hizmetlere fatura düzenlemeyerek kendilerince durumu eşitlediklerini düşünmektedirler.

Vergi kaybına yol açan nedenlerin önemlilerinden biriside vergi mükelleflerinin mali sorumluluklarını ve görevlerini takip etmemesi ve bu görevlerini fiili olarak mali müşavirlere devretmesidir. Yine, Türkiye’ye has bir konu olarak, birçok mükellefin defter ve belgelerinin işyerinde bulunması gerekirken mali müşavirlerin ofislerinde bulundukları ve düzenlenecek faturaları da mali müşavirlere düzenlettikleri görülmektedir. Bunun sonucunda, bazı durumlarda bazı mali müşavirlerin mükelleften habersiz mükellef adına sahte olarak fatura düzenledikleri de görülmektedir.

Mali müşavirler ile vergi mükellefleri arasındaki ilişkinin hâlihazırda profesyonellikten uzak bir şekilde yürümesi nedeniyle, mükellef-mali müşavir ilişkisinde sürekli olarak sorunların ortaya çıktığı bilinmektedir. Bunun yanında, vergiyle ilgili önemli aktörlerden olan mali müşavirlerin sayısının da olması gerekenin çok üzerinde olması nedeniyle mali müşavir ücretlerinde de bir optimizasyon sağlanamamıştır. Bu durum, gereksiz ve yetersiz kişilerin bu mesleğe girmesine neden olmakta ve mükellef-mali müşavir ilişkisinde dengesizlikler daha da artmaktadır. Mükellef ve mali müşavir ilişkisinde ortaya çıkan dengesizlikler, kayıt düzeni üzerinden vergi idaresini olumsuz etkilediği için söz konusu durumun vergi kaybını artırıcı etkisinin de oldukça yüksek olduğu bilinmektedir.

Vergi kaybına yol açan önemli nedenlerden biride vergiden kaçınma ve vergi kaçakçılığıdır. Vergiden kaçınma, vergi oranlarının yüksek olması veya diğer nedenlerden ötürü kanuna aykırı olmayan şekillerde vergi gelirlerinin aşındırılması olarak tanımlanabilir. Vergiden kaçınma ile vergi kaçakçılığı birbirine benzetilse de hukuki durumları birbirinden çok farklıdır. Vergiden kaçınma cari hukuka göre herhangi bir vergi cezası ile hapis cezası gerektirmediği halde vergi kaçakçılığı, hem vergi cezalarını hem de hapis cezasını gerektirmektedir.

5. VERGİ KAÇAKÇILIĞI VE TÜRLERİ

Vergi kaçakçılık usulleri çok farklı şekillerde olması nedeniyle, aşağıda ayrıntılı olarak açıklandığı üzere, vergi kaçakçılığının belirgin bir tanımı bulunmamaktadır. Bu kapsamda vergi kaçakçılığı sadece, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 359 uncu maddesinde belirtilen hallerde ortaya çıkmaktadır. Vergi kaçakçılığı, vergi kaybına yol açan nedenlerden en önemlilerinden biri olarak görülmektedir. Vergi kaçakçılığının, vergi kaybına yol açan diğer nedenlerden en önemli farkı ise vergi kaçakçılığı fiillerine işleyenler hakkında normal vergi cezalarının yanında, işlenen fiillerin özelliklerine göre değişmekle beraber, hapis cezalarının da öngörülmüş olmasıdır.

Vergi kaçakçılığı sonucunda ortaya çıkan vergi ziyaına bağlı olarak vergi kaybına neden olunan durumlarda, vergi ziyaı ve usulsüzlüklerle alakalı olarak vergi inceleme raporu düzenlenecek ve aynı zamanda aynı fiil VUK’un 359 uncu maddesi kapsamında vergi kaçakçılığı da oluşturduğu için mezkûr Kanunun 367 nci maddesine istinaden vergi suçu raporu düzenlenerek, Cumhuriyet Başsavcılığına gönderilecektir.

Vergi kaçakçılığı kavramı, mevcut durumda vergi kaybı ve vergi ziyaı ile eş anlamlı kullanılmaktadır. Ancak, bu kavramlar birbirinden çok farklıdır. Şöyle ki; vergi kaçakçılığı sonucunda vergi ziyaına neden olunarak, devlet açısından bir vergi/gelir kaybı söz konusu olmaktadır. Bunun yanında, vergi ziyaına sebebiyet vermek suretiyle devlet açısından vergi/gelir kaybına yol açan nedenlerin tamamı, vergi kaçakçılığı suçunu oluşturmayacaktır. Örneğin, yapılan bir satışla alakalı olarak satıcının fatura düzenlememesi durumunda devlet açısından bir vergi kaybı/ziyaı meydana gelecek, ancak söz konusu durum aynı zamanda vergi kaçakçılığına neden olmayacaktır.

5.1. Vergi Kanunlarına Göre Tutulan veya Düzenlenen, Saklanma ve İbraz Mecburiyeti Bulunan Defter ve Belgeler Açısından Kaçakçılık Suçları (359-a)

Vergi kanunlarına göre tutulan veya düzenlenen, saklanma ve ibraz mecburiyeti bulunan defter ve belgeler açısından kaçakçılık suçları; kayıtlarda hesap ve muhasebe hilesi yapmak, gerçek olmayan veya kayda konu işlemlerle ilgisi bulunmayanlar adına hesap açmak, defterlere kaydı gereken hesap ve işlemleri vergi matrahının azalması sonucunu doğuracak şekilde tamamen veya kısmen başka defter, belge veya diğer kayıt ortamlarına kaydetmek, defter, kayıt ve belgeleri tahrif etmek veya gizlemek ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlemek veya bu belgeleri kullanmak olarak açıklanabilir. Bu fiilleri işleyenler hakkında, on sekiz aydan üç yıla kadar hapis cezasına hükmolunur (Vergi Usul Kanunu, 1961).

5.1.1. Kayıtlarda Hesap ve Muhasebe Hilesi Yapmak

Defter ve kayıtlarda muhasebe ve hesap hilesi yapmak çok geniş bir kavram olup, vergi mevzuatında muhasebe ve hesap hilesi yapmak her ne kadar suç olarak tanımlansa da hesap ve muhasebe hilesinin ne olduğu kanunlarda açıkça tanımlanmamıştır. Söz konusu durumda, hata ve hilenin mali işlemler bakımından ayrı ayrı tanımlanması gerekmektedir.

Hesap ve muhasebe hilesi, genel olarak kasıtlı bir biçimde, VUK’un 2. Kitabının 2. Kısmının 9. Bölümündeki “Kayıt Nizamına” uymama veya 1 Sıra No.lu Muhasebe Uygulama Genel Tebliğine aykırı şekilde hesaplar oluşturma veya hesapların çalışma biçime aykırı hesaplar oluşturma veyahut ticari defterlerde kayıt edilmesi gerektiği gibi kaydetmeme veya gerektiği gibi düzeltmeme olarak tanımlanabilir. Ancak, kayıt nizamına uymama veya Muhasebe Uygulama Genel Tebliği’ne aykırı hareketlerin tamamı muhasebe ve hesap hilesi olarak görülemeyecektir. Dolayısıyla, bilerek ve isteyerek, VUK’un kayıt nizamına veya 1 Sıra No.lu Muhasebe Uygulama Genel Tebliğine aykırı olarak, hesap ve muhasebe hilesi yapmak “kaçakçılık suçu” olarak tanımlanabilecektir.

5.1.2. Gerçek Olmayan veya Kayda Konu İşlemlerle İlgisi Bulunmayanlar Adına  Hesap Açmak Fiili

Devlet açısından vergi kaybı veya vergi ziyaına neden olarak kaçakçılık suçunu işlemenin diğer bir yolu da gerçek olmayan veya kayda konu işlemlerle ilgisi bulunmayanlar adına hesap açmaktır. Söz konusu durumda, mükelleflerin gerçekte herhangi bir mal veya hizmet alım veya satımında bulunmadığı kişi veya kurumlar adına hesap açması da kaçakçılık olarak tanımlanabilir.

Hesap açma deyiminden anlaşılması gereken şey, yevmiye defteri ile diğer resmi defterlere, gerçekle ilgilisi olmayan kişi veya kurumlar adına hesap açmak veya ilgisiz kişi veya kurumlar adına yevmiye kaydı veyahut diğer benzer kayıtları oluşturmaktır. Aksi takdirde, gerçekle ilişkisi olmayan kişi veya kurumlar adına hesap açma deyiminin geniş anlamda yorumlanarak, resmi defterler dışındaki defterler ile diğer defter ve materyallere hesap açmayı da kaçakçılık suçuna sokmak, kişiler açısından ceza sorumluğunu genişletecektir. Öte yandan, gerçekte olmayan kişi veya kurumlar adına hesap açmakla aynı kişi veya kurumlara sahte belge düzenleme fiili birbirine lafzi olarak benzemekle beraber, sahte belge düzenleme VUK’un 359 uncu meddesin de ayrı bir suç olarak tanımlanmıştır. Dolayısıyla, sahte belge düzenleyerek veya alarak, aynı zamanda bu belgeleri resmi defterlere kayıt etmek, hem gerçek olmayan veya kayda konu işlemle ilgisi bulunmayan kişi ve kurumlar adına hesap açma suçunu, hem de sahte belge düzenleme veya kullanma suçlarını oluşturacaktır.

Sahte belge düzenlemeden veya kullanmadan sadece gerçek olmayan veya kayda konu işlemle ilgisi bulunmayan kişi ve kurumlar adına resmi defterlere hesap açıldığı durumlarda, sadece söz konusu suç oluşacaktır. Bunun tersine, sahte olarak düzenlenen veya kullanılan belgelerin resmi defterlere kayıt edilmediği durumlarda da sadece sahte belge düzenleme veya kullanma suçu oluşacaktır. Dolayısıyla, mükelleflerin resmi defterlerinde gerçek olmayan veya kayda konu işlemle ilgisi bulunmayan kişi ve kurumlar adına bilerek veya isteyerek hesap açması kaçakçılık olarak tanımlanacaktır. Bahse konu resmi defterlerin resmi defter olması yeterli olup, bu manada tutulması zorunlu defter olup olmamalarının bir önemi bulunmamaktadır.

5.1.3. Defterlere Kaydı Gereken Hesap ve İşlemleri Vergi Matrahının Azalması Sonucunu Doğuracak Şekilde Tamamen veya Kısmen Başka Defter, Belge veya Diğer Kayıt Ortamlarına Kaydetmek

Vergi Usul Kanunu veya vergi kanunları veyahut diğer bazı kanunlarında bulunduğu meri mevzuat uyarınca tutulan defterlere kaydı gereken hesap ve işlemleri, vergi matrahının azalması sonucunu doğuracak şekilde tamamen veya kısmen başka bir defter, belge veya diğer kayıt ortamlarına kaydetmek kaçakçılık suçu olarak tanımlanmıştır.

Kaçakçılık suçunun oluşabilmesi için bahse konu defterlerin ilgili yılda tutulmuş olması ve söz konusu defterlerin varlığının ve ilgili yılda tutulduğunun Noter veya benzeri resmi kanallarla kanıtlanması ve bu kapsamdaki defterlere kayıt edilmesi gereken muamelelerin vergi matrahını azalmasına yol açacak şekilde tamamen veya kısmen başka defter, belge veya diğer kayıt ortamlarına kayıt edilmesi gerekmektedir. Burada başka defter, belge veya diğer kayıt ortamlarından bahsedilen şeyler geniş anlamda tanımlanmış olup, defterlere kayıt edilmesi gereken muamelelerin vergi matrahını azalmasına yol açacak şekilde tamamen veya kısmen başka defter, belge veya diğer kayıt ortamlarına kayıt edilmesinden anlaşılması gerekenin, resmi olsun olmasın başkaca defter, belge ve kayıt ortamı olduğu düşünülmelidir. Bunların onaylı olup olmaması veya kanunların emri gereği tutulup tutulmamasının veya mahiyetinin suçun oluşması açısından bir önemi bulunmamaktadır.

5.1.4. Defter, Kayıt ve Belgeleri Tahrif Etmek veya Gizlemek

Vergi kanunlarına göre tutulan veya düzenlenen, saklanma ve ibraz mecburiyeti bulunan defter, kayıt ve belgeleri tahrif etmek veya gizlemekte kaçakçılık olarak tanımlanmıştır.

Tahrif etme, vergi kanunlarına göre usulüne uygun şekilde tutulan veya düzenlenen, saklanma ve ibraz mecburiyeti bulunan defter, kayıt ve belgeleri, Vergi Usul Kanunu’nda belirtilen kayıt nizamına ve gerçeğe aykırı şekilde değiştirmek olarak tanımlanabilir. Gizleme ise varlığı noter tasdik kayıtları veya sair suretlerle sabit olduğu halde, inceleme sırasında vergi incelemesine yetkili kimselere defter ve belgelerin ibraz edilmemesi olarak tanımlanabilir (Vergi Usul Kanunu, 1961).

Dolayısıyla, varlığı noter kayıtları veya sair suretlerle sabit olduğu halde, vergi incelemesi sırasında vergi incelemesine yetkili kimselere defter ve belgelerin ibraz edilmemesi durumunda, VUK’un 359 uncu maddesine göre kaçakçılık suçu oluşacak ve bu nedenle de incelemeye yetkili olanlar tarafından vergi suçu raporu düzenlenerek, aynı kanunun 367 inci maddesi kapsamında Cumhuriyet Başsavcılığına suç duyurusunda bulunulacaktır.

5.1.5. Muhteviyatı İtibariyle Yanıltıcı Belge Düzenlemek veya Bu Belgeleri Kullanmak

Gerçek bir muamele veya duruma dayanmakla birlikte bu muamele veya durumu mahiyet veya miktar itibariyle gerçeğe aykırı şekilde yansıtan belge, muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belgedir (Vergi Usul Kanunu, 1961). Örneğin, alıcı A, satıcı B’den 10 birim mal almış ve satıcı B faturada satılan mal miktarını 10 birim yerine, 20 birim göstermiştir. Bu durumda, satıcı B muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlemiş, alıcı A’da muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belgeyi kullanmıştır. Dolayısıyla, gerçek bir işlem olduğu halde bu işlemi mahiyet ve miktar itibariyle yansıtmayan belgeleri düzenleme ve (bilerek) kullanma fiili de kaçakçılık suçunu oluşturmaktadır.

5.2. Vergi Kanunları Uyarınca Tutulan veya Düzenlenen ve Saklama ve İbraz Mecburiyeti Bulunan Defter ve Belgeler Açısından Kaçakçılık Suçları (359-b)

Vergi kanunları uyarınca tutulan veya düzenlenen ve saklama ve ibraz mecburiyeti bulunan defter, kayıt ve belgeleri yok edenler veya defter sahifelerini yok ederek yerine başka yapraklar koyanlar veya hiç yaprak koymayanlar veya belgelerin asıl veya suretlerini tamamen veya kısmen sahte olarak düzenleyenler veya bu belgeleri kullananlar, üç yıldan beş yıla kadar hapis cezası ile cezalandırılır (Vergi Usul Kanunu, 1961).

5.2.1. Defter, Kayıt ve Belgeleri Yok Etmek

Vergi kanunları uyarınca tutulan veya düzenlenen ve saklama ve ibraz mecburiyeti bulunan defter, kayıt ve belgeleri yok etmenin nasıl olabileceği mevzuatta tanımlanmamıştır. Defter, kayıt ve belgeleri yok etmek, yukarıda anlatılan gizlemeden farklıdır. Gizleme kendi içinde hâlihazırda var olan defter, kayıt ve belgelerin, vergi incelemeye yetkili olanlara ibraz edilmemesi olarak tanımlanmaktadır.

Defter kayıt ve belgeleri yok etmek ise defter, kayıt ve belgelerin incelemeye ibraz edilmeme veya başka bir nedenden ötürü kasten ortadan kaldırılmasını ifade eder. Herhangi bir kast unsuru olmaksızın ihmal veya başkaca bir nedenden dolayı defter, kayıt ve belgelerin yok olması halinde ise defterler açısından, işyerinin bulunduğu yer Asliye Ticaret Mahkemesine başvurulup, zayi belgesi alınması gerekmektedir. Ancak, belirtilen kaçakçılık suçunun oluşması için tarh zamanaşımı müddeti olan 5 yıl içinde defter kayıt ve belgelerin yok edildiğinin vergi incelemeye yetkili olanlarca ispat ve tespitinin yapılması gerekmektedir.

Vergi Usul Kanununda yazılı gerçek ve tüzel kişiler ile mükerrer 257 nci madde ile getirilen zorunluluklara tabi olanlar, muhafaza etmek zorunda oldukları her türlü defter, belge ve karneler ile vermek zorunda bulundukları bilgilere ilişkin mikro fiş, mikro film, manyetik teyp, disket ve benzeri ortamlardaki kayıtlarını ve bu kayıtlara erişim veya kayıtları okunabilir hale getirmek için gerekli tüm bilgi ve şifreleri muhafaza süresi içerisinde yetkili makam ve memurların talebi üzerine ibraz ve inceleme için arz etmek zorundadırlar (Vergi Usul Kanunu, 1961).

Vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlayarak beş yıl içinde tarh ve mükellefe tebliğ edilmeyen vergiler zamanaşımına uğrar (Vergi Usul Kanunu, 1961). Vergi incelemesinin ne zaman yapılacağının evvelden haber verilmesi mecburi değildir. İnceleme, neticesi alınmamış hesap dönemi de dâhil olmak üzere, tarh zamanaşımı süresi sonuna kadar her zaman yapılabilir (Vergi Usul Kanunu, 1961). Bu nedenle, tarh zamanaşımı müddeti içinde defter, kayıt ve belgelerin ibrazının istenmesi ve bunların yok edildiğinin ayrıca tespit edilmesi gerekmektedir. Ayrıca, defter, kayıt ve belgelerin tarh zamanaşımı ve inceleme süresi olan 5 yıl geçtikten sonra yok edilse bile kaçakçılık suçu oluşmayacaktır. Çünkü söz konusu 5 yıllık süre geçtikten sonra defter, kayıt ve belgelerin ibrazı mükelleften VUK hükümlerine göre talep edilemeyecektir. Defter ve belge ibrazıyla ilgili olarak, Türk Ticaret Kanunu hükümleri saklıdır, ancak TTK’ya göre zaten kaçakçılık suçu oluşmayacaktır.

Bir tacirin saklamakla yükümlü olduğu defterler ve belgeler; yangın, su baskını veya yer sarsıntısı gibi bir afet veya hırsızlık sebebiyle ve kanuni saklama süresi içinde zıyaa uğrarsa tacir zıyaı öğrendiği tarihten itibaren on beş gün içinde ticari işletmesinin bulunduğu yer yetkili mahkemesinden kendisine zayi belgesi verilmesini isteyebilir (Ticari Defterlere İlişkin Tebliğ, 2012). Sahibinin iradesi dışındaki sebepler dolayısıyla defter ve vesikalarının elinden çıkmış bulunması gibi haller, mücbir sebep hali olarak sayılmıştır (Vergi Usul Kanunu, 1961). Dolayısıyla, bu durumların mücbir sebep hali olması nedeniyle, defter ve belgelerin ibraz edilmemesi nedeniyle kaçakçılık suçu oluşmayacaktır.

5.2.2. Defter Sahifelerini Yok Ederek Yerine Başka Yapraklar Koymak veya Hiç Koymamak

Vergi kanunları uyarınca tutulan veya düzenlenen ve saklama ve ibraz mecburiyeti bulunan defter sahifelerini yok ederek, yerine başka yapraklar koymak veya hiç koymamakta kaçakçılık suçu olarak tanımlanmıştır. Defterlerde kayıtlar arasında usulen yazılmaya mahsus olan satırlar, çizilmeksizin boş bırakılamaz ve atlanamaz. Ciltli defterlerde, defter sayfaları ciltten koparılamaz. Tasdikli müteharrik yapraklarda bu yaprakların sırası bozulamaz ve bunlar yırtılamaz (Vergi Usul Kanunu, 1961).

Kaçakçılık suçunun oluşabilmesi için tutulması zorunlu olan defterler değil, Vergi Usul Kanunu’na göre tutulan defterlerin sahifelerini yok ederek, yerine başka yaprak koymak veya hiç koymamak kaçakçılık suçu olarak tanımlanmıştır. Söz konusu durumda, bahse konu defterlerin boş veya dolu olup olmamasının bir önemi bulunmamakta olup, ilgili yılda VUK’a göre tutulan bir defter olması yeterlidir. Ayrıca bu defterlerin tutulması zorunlu defter olmasına gerek bulunmamakta, ilgili yılda ihtiyari olarak tutulan ve VUK’ta yer alan defterlerde bu suçun konusu olabilecektir. Sayfaların koparılmış şekilde ibraz edilmesi durumunda söz konusu suç oluşmayacaktır.

5.2.3. Belgelerin Asıl veya Suretlerini Tamamen veya Kısmen Sahte Olarak Düzenlemek veya Bu Belgeleri Kullanmak

 Vergi kanunları uyarınca tutulan veya düzenlenen ve saklama ve ibraz mecburiyeti bulunan belgelerin asıl veya suretlerini tamamen veya kısmen sahte olarak düzenlemek veya bu belgeleri kullanmak vergi kaçakçılığı olarak tanımlanmıştır. Bu suçlar için üç yıldan beş yıla kadar hapis cezası öngörülmüştür. Gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge, sahte belge olarak tanımlanmıştır (Vergi Usul Kanunu, 1961). Örneğin, alıcı A, satıcı B’den aralarında herhangi bir mal veya hizmet alım veya satımı olmadığı halde fatura istemiş ve satıcı B’de, anlaştıkları oran üzerinden alıcı B’ye fatura düzenlemiştir. Bu durumda satıcı B, sahte belge düzenleyicisi, alıcı A’da sahte belge kullanıcısı olarak değerlendirilecektir. Söz konusu durumda sahte belge düzenleyen veya kullanan A ve B hakkında hem vergi inceleme raporu düzenlenerek gerekli vergi ve usulsüzlük cezaları kesilecek, hem de sahte belge düzenleyen veya bilerek kullanan kişi hakkında vergi suçu raporu düzenlenerek, VUK’un 367 inci maddesine istinaden Cumhuriyet Başsavcılığına gönderilecektir

5.3. Anlaşması Olmadığı Halde Belgeleri Basma veya Bu Belgelerin Bilerek Kullanılması

Fatura ve fatura yerine geçen belgeler ile diğer belgeleri basmak veya bastırmak, Hazine ve Maliye Bakanlığınca sıkı şekil şartlarına bağlanmıştır. Bu nedenle, mükelleflerin kullanacakları fatura ve bu mahiyetteki belgeler ile diğer belgeleri, sadece Hazine ve Maliye Bakanlığı ile anlaşması olan matbaalarda bastırabilmektedir. Bunun dışında, Hazine ve Maliye Bakanlığı ile anlaşması olmadığı halde fatura ve bu mahiyetteki belgeler ile diğer belgeleri basan matbaalar ile bu belgeleri bilerek kullanan vergi mükellefleri de kaçakçılık suçunu işlemiş olacaktır.

Hazine ve Maliye Bakanlığı ile anlaşması olmadığı halde basanlar veya bilerek kullananlar iki yıldan beş yıla kadar hapis cezası ile cezalandırılacaktır (Vergi Usul Kanunu, 1961).

6. VERGİ KAYBI VE KAÇAKÇILIĞINI ÖNLEME YOLLARI

 6.1. Denetim Çalışmaları

Denetim çalışmaları yoklama, vergi incelemesi, arama ve bilgi isteme ve istihbarı çalışmalar olarak dört ana başlık altında incelenebilir.

6.1.1. Yoklama Çalışmaları

Yoklamadan maksat, mükellefleri ve mükellefiyetle ilgili maddi olayları, kayıtları ve mevzuları araştırmak ve tespit etmektir (Vergi Usul Kanunu, 1961). Yoklama yetkili olanlar, vergi dairesi müdürleri, yoklama memurları, yetkili makamlar tarafından yoklama işi ile görevlendirilenler, vergi incelenmesine yetkili olanlar ve gelir uzmanları tarafından yapılır (Vergi Usul Kanunu, 1961).

Yoklama çalışmaları genelde mükelleflerin vergi dairesi işlemleriyle alakalı olarak işe başlama, işi terk, nakil işe başlama, adres değişikliği, mükellef durum tespiti, özel esaslar ve re’sen terk konularında yapılmaktadır. Bugüne kadar yoklama işlemleri basit bir vergi dairesi işlemi olarak görülmüş ve bu konuda gerekli özen gösterilememiştir. Ancak, vergi incelemesi aşamasında daha önce vergi dairelerince usulüne uygun yapılan yoklamaların çok önemli hukuki delil olduğu görülmüştür. Bu manada, Türkiye’de kayıt dışılığın azaltılması için yoklama fişlerinin etkinliğinin artırılması gerektiği düşünülmektedir. Dolayısıyla yoklama ile görevlendirilen kişilerin sayısının ve niteliğinin önemli derecede artırılması ve yoklama işiyle görevlendirilenlere de bu manada hukuki ve uygulamaya yönelik eğitimlerin verilmesi gerekmektedir. Ayrıca, yoklamayla görevli olanların fiili envanter ve benzeri uygulamalar ile kimlik sorabilmesi için gerekli hukuki düzenlemeler yapılmalıdır.

Yoklama işiyle görevlendirilen kişilerin sayısı ve niteliği artırıldıktan sonrada Kobi tanımına giren mükellefler ile büyük mükellefler hariç bütün vergi mükellefleri hakkında yılda en az iki kere olmak üzere, zaman mefhumuna takılmadan aşağıda ayrıntılı olarak açıklandığı üzere “mükellef durum tespit yoklaması” yapılması gerekmektedir. Bu kapsamda,  vergi kayıp ve kaçağının azaltılabilmesi için vergi dairlerinde yoklama ile görevlendirilenler, yoklamanın başlangıç konusu ne olursa olsun, bir adrese yoklama için gittiklerinde büyük şirketler hariç, gittikleri adreslerde mutlaka aşağıdaki hususları tek tek tespit ederek, mükellefle birlikte kayıt altına almaları gerekmektedir:

  • Yoklamaya gidilen adreste SGK ile yapılan protokole istinaden eğer işletmenin ondan fazla çalışanı yoksa bu kişilerin tek tek TC kimlik numaralı ile çalışma bilgilerinin tutanağa geçirilip imzalarının alınması, ancak ondan fazla çalışan varsa, bunları tek tek kayıt altına almak zaman alacağı içi sigorta döküm belgesinin işyerinden alınarak tutanağa ek yapılması gerektiği,
  • İşyerinde yoklama fişini imzalayacak olan işyeri sahibi veya diğer görevlilerin mutlaka kimlik kontrollerinin yapılarak ona göre yoklama fişinin imzalatılması, eğer işyerinin resmi sahibinin dışındaki kişilere yoklama fişi imzalatılacaksa da bu kişilerin işyerinin resmi çalışanının olması gerektiği ve bu manada, sigorta döküm belgesinin talep edilmesi ve ona göre işlem yapılması gerektiği,
  • Yoklamaya gidilen merkez ve şube adreslerinin tek tek kayıt altına alınması ve yoklama fişinde gösterilmesi ve bu konuda mükellefin veya yetkili kişilerinin beyanlarının da ayrıca kayıt altına alınması,
  • Yoklamaya gidilen işyerini fiiliyatta yöneten yöneticilerinin Ad, Soyadı ve TC kimlik numaraların mutlaka yoklama fişine geçirmeleri ve bu kişilerin imzalarının alınması,
  • Yoklama gidilen işyerinde defter ve belgelerinin işyerinde olup olmadığının kontrol edilmesi ve defter ve belgeler işyerinde değilse, nerede oldukları yönünde işyeri sahibinden, işyeri sahibi yoksa yetkili bir işyeri çalışanından, buda yoksa sigortalı bir çalışanından defter ve belgelerin nerde olduğu noktasında yazılı beyan alınması, eğer defter ve belgeler yoklama yapılan yerde ise bunlara bir göz atılmasının gerektiği, bu manada özellikle VUK’un 127 nci maddesinin 1. Fıkrasının (c) bendinde sayılan işlemlerin titizlikle yapılması ve tutanağa geçirilmesi gerektiği,
  • Yoklama gidilen işyeri büyük mağaza veya işletme değilse, mümkünse işyerinde bulunan malların miktar olarak tek tek sayılarak yoklama fişine geçirilmesi ve bu manada işyeri sahibinin veya diğer yetkililerin veyahut sigortalı çalışanların beyanlarının miktar cinsinden ((ton, kg, litre, mt, ml gibi) (100 çuval şu marka un, 10’ar kg’lık kutularda 50 kutu toz şeker, 10 adet şu marka ve seri no.lu makine, 10’ar kg şu marka boya vb. şekilde mal bulunduğunun tespit edildiği veya işyeri sahibi tarafından beyan edildiği şeklinde)) ve markalarını da belirterek yoklama fişine geçirilmesi ve bu manada kesinlikle tutar olarak ne yoklama memurunun nede işyeri sahibi veya çalışanının (işyerinde 10.000-TL’lik mal bulunduğunun tespit edildiği veya işyeri sahibinin işyerinde 20.000-TL’lik mal bulunduğunu beyan ettiği vs. gibi durumlar) bildirdiklerinin yoklama fişine geçirilmemesi gerektiği,
  • Gidilen işyerinin mutlaka sahiplerinin, çalışanlarının, işyerindeki malların, işyerindeki şüpheli görülen durumların, işyeri dışındaki tabela ünvanlarının veya şirket ünvanlarının fotoğraflarının e-yoklama kapsamında fotoğraf çekilip sisteme aktarılması ve bu kapsamda kesinlikle sistemin izin verdiği ölçüde bolca fotoğraf çekilmesi, ayrıca bu kurallara özellikle mükellef durum tespiti ve özel esaslar yoklamalarında ayrıca dikkat edilmesi gerektiği,
  • Yoklama fişlerinin okunaklı ve birbirine karıştırmadan açık ve sade bir şekilde yazılması gerektiği,
  • Daha önce fiziksel kâğıtlarda yapılan yoklamalarda yer sınırlaması olması nedeniyle, kâğıt üzerinde yer sıkıntısı yaşanabildiği ancak e-yoklamaya geçilmesiyle birlikte alan sınırlamasının olmaması nedeniyle yoklama fişindeki sözel alanın mutlaka doldurulması ve bu manada kısa ve eksik yoklama yapılmasından imtina edilmesi gerektiği,
  • Gidilen işyerinde, işyeri sahibinin nüfus kâğıdı, kira sözleşmesi ve bu mahiyetteki belgeler ile fatura koçanlarının son halinin fotoğraflanarak yoklama fişine ek yapılarak sisteme aktarılması gerektiği,
  • Çalışan tespiti olan yoklamaların fişinin mutlaka SGK ile yapılan protokole göre izleyen ay içerisinde SGK’ya gönderilmesi ve/veya elektronik ortamda iletilmesi, yoklama fişlerinin SGK’ya iletilmesi esnasında ise VUK’un 5 inci maddesinde belirtilen vergi mahremiyeti kurallarına uyulmasına dair gerekli uyarının ilgili kurumlara mutlaka yapılması gerektiği,
  • Yapılacak yoklamalardan sonra sicil servis şefleri ile yoklama memurlarının istişaresi sonucunda durumları şüpheli görülen mükelleflerin vergilendirme servisleriyle irtibat sağlanarak tekrar yoklamaya çıkılmalı ve gerekirse re’sen terkleri sağlanmalı ve incelemeye sevk edilmeleri gerektiği.

6.1.2. Vergi İncelemeleri

Vergi incelemesinden maksat, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak tespit etmek ve sağlamaktır. İncelemeye yetkili olanlar tarafından lüzum görüldüğü takdirde inceleme, işletmeye dâhil iktisadi kıymetlerin fiili envanterinin yapılmasına ve beyannamelerde gösterilmesi gereken unsurların tetkikine de teşmil edilebilir (Vergi Usul Kanunu, 1961).

Vergi incelemesin yetkili olanlar, Vergi Müfettişleri, Vergi Müfettiş Yardımcıları, ilin en büyük mal memuru veya vergi dairesi müdürleri tarafından yapılır. Gelir İdaresi Başkanlığının merkez ve taşra teşkilatında müdür kadrolarında görev yapanlar her hal ve takdirde vergi inceleme yetkisini haizdir (Vergi Usul Kanunu, 1961). Bu kanuna veya diğer kanunlara göre defter ve hesap tutmak, evrak ve vesikaları muhafaza ve ibraz etmek mecburiyetinde olan gerçek ve tüzel kişiler vergi incelemelerine tabidirler (Vergi Usul Kanunu, 1961).

Vergi incelemesinin ne zaman yapılacağının evvelden haber verilmesi mecburi değildir. İnceleme, neticesi alınmamış hesap dönemi de dâhil olmak üzere, tarh zamanaşımı süresi sonuna kadar her zaman yapılabilir. Evvelce inceleme yapılmış veya matrahın re ‘sen takdir edilmiş olması yeniden inceleme yapılmasına ve gerekirse tarhiyatın ikmaline mani değildir (Vergi Usul Kanunu, 1961).

Vergi inceleme elemanı sayısı 2020 tarihi itibariyle 8 bin civarında olup, inceleme oranı da yaklaşık olarak tüm vergi mükelleflerinin % 2 sine denk geldiği bilinmektedir. Ayrıca, vergi müfettişlerinin vergi incelemesi, teftiş, soruşturma, izin ve onay verme gibi diğer görevleri de bulunmaktadır. Türkiye’de yıllardır vergi kaybının ve kaçakçılığının önüne geçmek amacıyla vergi incelemeleri artırılmaya çalışılmaktadır. Ancak, sistemin kendi iç dinamikleri iç kontrole, denetime ve düzeltmeye imkân vermediği müddetçe, müfettiş sayısı ne kadar artırılsa artırılsın yaklaşık ana vergi türleri itibariyle 4 milyon vergi mükellefinin olduğu ülkede kayıp ve kaçakçılığı azaltmak mümkün olmayacaktır. Bu manada, sistemin kendi içinde oto kontrol mekanizmaları oluşturulmadan son inceleme mercii olarak vergi müfettişlerinin bu sorunla baş etmesi mümkün görülmemektedir. Bunun dışında, 5 yıllık zamanaşımı boyuncu hiçbir kural ve kaideye uymayan mükellefleri zamanaşımı müddetinin sonunda inceleme ile durdurmak zaten mümkün olamayacaktır.

6.1.3. Arama Müessesesi

Yapılan ihbar veya yapılan incelemeler dolayısıyla, bir mükellefin vergi kaçırdığına delalet eden emareler bulunursa, bu mükellef veya kaçakçılıkla ilgisi görülen diğer şahıslar nezdinde ve bunların üzerinde arama yapılabilir. Aramanın yapılabilmesi için vergi incelemesi yapmaya yetkili olanların buna lüzum görmesi ve gerekçeli bir yazı ile arama kararı vermeye yetkili sulh yargıcından bunu istemesi ve sulh yargıcının istenilen yerlerde arama yapılmasına karar vermesi şarttır (Vergi Usul Kanunu, 1961).

Türkiye’de vergi yapısında arama, ancak yargıçların kararı ve kolluk kuvvetlerinin gözetimi altında ve sadece çok istisnai durumlarda uygulanmaktadır. Bilindiği üzere, vergi incelemesi müfettişlerce, mükellefin defter ve belgeleri, vergi idaresi sistemi üzerinden elde edilen bilgiler ve yine vergi dairesinden alınan tarh dosyasındaki bilgiler ile diğer kurum ve kuruluşlardan talep edilen bilgilere göre yapılmaktadır.

Türkiye’de vergi kaybının ve kayıt dışılığın en önemli nedeni açıktan satış denilen ve hiçbir şekilde belgelendirilmeyen ve banka sistemi üzerinden geçmeyen satışlar olduğu bilinmektedir. Dolayısıyla, bu satışları mükellefin defter ve belgelerinden, tarh dosyasından, GİB sitemi üzerinden veya başka bir şekilde tespit etme imkânı bulunmamaktadır. Bu şekilde kayıt dışında kalan satışların tespit edilebilmesinin tek yolu ya işlemin taraflarınca ihbarda bulunulacak ya da arama yöntemiyle işyerinde bulunacak harici defter, belge veya bu mahiyetteki belgelerden tespitler yapılabilecektir.

Aramalı inceleme müessesesinin yeniden düzenlenerek, daha uygulanabilir hale getirilmesi gerekmektedir. Bu konuda en büyük sıkıntılardan biri de dosyaya ve olaya hâkim olmayan sulh yargıcından bu konuda izin istemek zorunluluğu olarak görülmektedir. Bu konuda izin alınsa bile işyerinde arama sırasında elde edilen bilgi ve belgelerinde mevcut cari hukuka uygun bir şekilde elde edilmesi ve hukuka uygun olarak kayıt altına alınması gerekmektedir. Dolayısıyla vergiyle ilgili yapılacak aramaların ceza hukukundaki gibi sıkı şekil şartlarına bağlanmadan, daha da basitleştirilerek daha işler hale getirilmesi ve yeniden düzenlenmesi gerekmektedir. Burada vergi cezası yanında vergi suçuna delalet eden durumlarda varsa, bu durum hapis cezasını da gerektirdiğinden aramanın mevcut durumdaki gibi sıkı şekil şartlarına bağlı olarak yapılması gerekebilir.

Vergi suçuna delalet eden bir ön tespit yoksa aramanın daha işler hale getirilmesi ve incelemelerinde fiili olarak elde edilecek harici delilere göre yapılması durumunda, vergi kaybı ve kaçakçılığı önemli ölçüde azalacaktır. Bu nedenle arama, izin verme ve aramalardaki delil tespitiyle ilgili olarak vergi açısından gerekli hukuki düzenlemeler yapılıp, bir an önce hayata geçirilebilirse vergi kayıp ve kaçakçılığı azaltılmış olacaktır. Ancak, yapılacak hukuki düzenlemelerde uygulayıcılar tarafından kötüye kullanımı engelleyecek mekanizmalarında oluşturulması ve bu manada yapılacak düzenlemelerin, anayasanın ikinci maddesinde belirtilen hukuk devleti ilkelerine uygun şekilde yapılması gerekmektedir.

Arama müessesesiyle alakalı olarak idari kolluk içinde ayrı bir “vergi kolluk” müessesesi kurulması da düşünülebilir. Mevcut durumda, Türkiye’de adliyenin içinde kurulu ayrı bir adli bir kolluk kuvveti bulunmamaktadır. İdari kolluk kuvveti olan polis ve Jandarma hem idari kolluk görevini üstlenmekte hem de adli kolluk görevini yürütmektedir. Dolayısıyla idari kolluk olan polis ve jandarmayla adliyenin iç içe geçtiği bir sistemde, mevcut sisteme ayrıca vergi kolluğunu eklemek mantıklı olmayacaktır. Bu nedenle, aramanın etkinliğinin artırılması amacıyla, bu konuda işlemin bütün taraflarını içine alacak ve meseleye bütüncül bir anlayışla yaklaşacak yeni düzenlemelerin yapılması gerekmektedir.

6.1.4. Bilgi Toplanması ve İstihbarat Arşivi

Kamu idare ve müesseseleri, mükellefler veya mükelleflerle muamelede bulunan diğer gerçek ve tüzel kişiler, Maliye Bakanlığının veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanların isteyecekleri bilgileri vermeye mecburdurlar. Vergi Usul Kanunu’nun 150 nci maddesindekiler hariç olmak üzere, bu bölümde yazılı kaynaklardan toplanacak bilgiler istihbarat arşivlerinde gizli olarak saklanır (Vergi Usul Kanunu, 1961).

Vergi idaresi ve Hazine ve Maliye Bakanlığının ilgili mercileri, hem olay bazında hem de sürekli olarak diğer ilgili kurum ve kuruluşlardan bilgi istemektedir. Ancak, bilgi istemede en etkin yararlanılan kurumlar banka ve benzeri finansal kurumları olmuştur. Fakat bankalardan gelen finansal bilgilerin vergi incelemelerini ve vergisel olayları hukuki yönden etkilemesi, sınırlı düzeyde kalmaktadır.

Sürekli bilgilendirme açısından büyük şirketler olan ve e-ticaretin büyük bir bölümünü gerçekleştiren B2B ve B2C kapsamındaki şirketler aracılığı ile mal satanların bilgilerinin anlık olarak bu kurumlarca vergi idaresiyle paylaşılması ve bu bilgilerin aynı anda ilgili mükelleflerin beyanlarına fatura bazında yansıması gerekmektedir. Yani bu konuda bilgi istemek için kanuni alt yapı bulunmakta ancak, gelen bilgileri ve verileri otomatik olarak işleyip, tarafların beyanlarına yansıtacak veya beyanlara yansıtılıp yansıtılmadığını kontrol edip gerekli uyarıları mükellefe yapacak sistemin oluşturulması gerekmektedir.

İstihbarat arşivi her ne kadar kanunda bulunsa da uygulamada bu isimde bir arşiv bulunmamaktadır. Ayrıca, vergi idaresinin böyle bir çalışma düzeni ve yöntemi de bulunmamaktadır. Vergi idaresinde eskiden beri ihdas edilen “vergi istihbarat uzmanı” kadrosu da bu nedenle amacını yitirmiş ve bu ünvanda yeni kadro ihdası da yıllardır yapılmamıştır. Zaten bu ünvanla alakalı olarak mevcut durumda her ne kadar 1 veya 2 kişilik kadro olsa da, bu kişilerin görev ve sorumlulukları, çalışma düzeni vb. durumlar mevzuatta ayrıca tanımlanmamıştır.

Mali olaylarla alakalı olarak, istihbarı konuda mali polisin etkinliğinin artırılması ve bu polislerin vergi müfettişlerine bağlı olarak veya işbirliği altında çalışması gerekmekte ya da Hazine ve Maliye Bakanlığı sistemi çerisinde mali polis veya daha geniş kavramda bu işleri yapacak birimlerin kurulması gerekmektedir.

6.2. Teknolojik Alt Yapı Çalışmaları

Vergi idaresi teknolojik olarak sürekli yatırımlar yapmakta ve bu kapsamda vergilendirmeyle ilgili otomasyonlar sürekli olarak güncellenmektedir. Ancak, yapılan yazılımların ve diğer teknolojik alt yapının piyasadaki aktörler olan mükellef, mali müşavir ve vergi uygulayıcıları tarafından kolay benimsenmediği ve/veya yapılan çalışmalara uyum sağlanamadığı görülmektedir.

Yapılan yazılım çalışmalarıyla ilgili olarak uygulayıcıların gerekli geri bildirimleri yaparak, sitemin sorunlarının çözülmesinde katkı sunması gerekmektedir. Bu manada merkezdeki yazılımcıların sık sık vergi dairelerindeki servis şeflerini ziyaret etmesi ve uygulamada ortaya çıkan aksaklıkları alanda tespit ederek, gerekli düzeltmeleri yapması gerekmektedir. Yine bu kapsamda, servis şeflerinin uygulamalar ile mevzuatın çakıştığı durumları tespit ederek, merkezdeki sistemi oluşturanlara bildirmesi gerekmektedir.

6.2.1. Ortak Otomasyon Kurulması

Kayıt dışılığı ve paralelinde vergi kayıp ve kaçakçılığına yol açan nedenleri azaltmak için Hazine ve Maliye Bakanlığı ile diğer ilgili bakanlıklar olan Tarım, Ticaret, Sağlık ve Ulaştırma Bakanlıklarının, ortak çalışmalarıyla otomasyon veya teknolojik alt yapıyı kurması ve bu suretle de ürünün üretimi ile ithalatından bölge bayilerine veya en uç noktalara ulaşıncaya kadar takibinin yapılması gerekmektedir. Ya da diğer bakanlıkların kurduğu ürün takip sistemleri ile benzeri sistemlerin vergi idaresinin sistemine entegre edilmesi gerekmektedir.

6.2.2. Serbest Meslek Otomasyon Çalışmaları

Serbest meslek erbaplarını takip edebilecek bir teknolojik alt yapının kurulamaması nedeniyle, bu sektörde büyük bir vergi kaybının olduğu bilinmektedir. Bu manada, mimar ve mühendisler için İçişleri Bakanlığı ve Mahalli İdarelerin, sistemlerindeki bilgilerin mali yönlerini, vergi idaresinin sistemine aktaracak bir sistemin kurulması gerekmektedir. Vergi idaresinin de bu kuruluşlardan gelecek veri setlerini inceledikten sonra vergi incelemesine dönüştürmeden sonuçlandıracak sistemlere sahip olması gerekmektedir.

Hekimlerin yaptıkları işleri takip etmek amacıyla kullandıkları röntgen vb. makinelerdeki bilgileri saklama ve Sağlık Bakanlığına iletme zorunluluğu getirilerek, bu bilgiler ortak bir sistemle vergi idaresine aktarılabilir. Bunun yanında, bütün hekimlerin yaptıkları tüm işlemleri Sağlık Bakanlığı’nı sistemine kayıt etmeyi zorunlu kılacak şekilde bazı düzenlemeler getirilerek, bu bilgilerin vergi idaresine aktarılması sağlanabilir (kişisel veri ve sağlık verilerin gizliği nedeniyle sadece mali verilerin mali kurumlara aktarılması.) Serbest meslek erbapları hakkında yukarıda anlatılanların uygulanabilmesi için ilgili kurumlara eksik bilgi verilmesi durumunda, vergi idaresince kesilecek vergi cezalarının yanında Sağlık Bakanlığı gibi kurumlarında cezaların orantılılığı ve hukukiliği bağlamında, kademeli olarak ruhsat iptaline varacak şekilde geçici mesleki faaliyetten men ya da belirli süre yeni müşteri kabul etmeme gibi cezaların getirilmesi gerekmektedir.

6.2.3. Hizmet Sektörüne Yönelik Teknolojik Alt Yapı Çalışmaları

Açıktan satış suretiyle vergi kaybının ve kayıt dışılığın en çok görüldüğü hizmet sektöründe yer alan; otel, motel vb. yerler ile bar, restoran, kafe ve lokantalar, güzellik merkezleri ile bayan ve erkek kuaförler, özel okullar ve benzeri eğitim faaliyetinde bulunan merkezler ile spor merkezleri ve benzeri faaliyette bulunan merkezlerine yönelikte çeşitli tedbirler alınmalıdır.

Otel, motel vb. yerlerin Emniyet Teşkilatına aktardığı bilgiler aynı anda vergi idaresine aktırılacak bir otomasyon sistemi kurulabilecektir. Bunun yanında, otel, motel vb. yerler ile bar, restoran, kafe ve lokantaların siparişlerini mutlaka cihazlarla alması ve bu cihazlardaki bilgilerinde aynen pos makinelerinde olduğu gibi vergi idaresine sistemine aktarılması mecburiyeti getirilebilir. Uygulamada bu makinelerden verilen bilgi fişlerinin veya adisyon fişlerinin verilmesi yasaklanarak hesabı isteyen kişinin mail adresine veya telefonuna adisyonun gönderilmesi sağlanarak kayıt altına alması sağlanabilir. Yine bu durumda cezaların caydırıcılığı bağlamında, Turizm Bakanlığı gibi bakanlıkların eksik bilgi verilmesi durumda kademeli olarak ruhsat iptali ya da geçici faaliyetten men cezası verebilmesinin önü açılmalıdır.

6.3. Parasal Mekanizmaların Kontrol Edilmesi ve Bu Alandaki Yenilik Çalışmaları

Vergi kaybı ve kaçakçılığını engellemenin en önemli unsurlarından biride parasal mekanizmaların çok sıkı şartlara bağlanması ve paranın kontrol edilmesi olduğu düşünülmektedir. Hâlihazırda işletmelerin 2016 yılından itibaren 7.000-TL üzeri işlemlerini bankalar aracılığı ile yapma zorunlulukları bulunmaktadır. Ancak, finansal piyasaların gelişmesiyle artık mal ve ürün alış ve satışlarında elden nakit verme olayının zamanla ortadan kalkacağı düşünülmektedir.

6.3.1. Parasal Limitlerin Düşürülmesi

Vergi mükelleflerinin işletmeleri için aldıkları ve sattıkları malların tutarı ne olursa olsun banka üzerinden tahsilat ve ödemelerini gerçekleştirmeleri gerekmektedir. Bu manada mal satan veya hizmet üreten veyahut mal veya hizmet alan işletmelerin, gelir tablosunda maliyet ve hasılat hesaplarına kaydetmeleri gereken bütün işlemleri, banka ve finansal kurumlar aracılığı ile yapmaları gerekmektedir Bunun dışında her türlü vergi dâhil tutarı 1000-TL’yi geçmeyen ve işletmenin sadece kırtasiye, temizlik, gıda vb. bazı günlük giderleriyle alakalı olan işlemleri, sadece nakit olarak elden ödenebilmeli veya tahsil edilebilmelidirler. Dolayısıyla, banka ve finansal kurumlar aracılığı ile belgelendirme koşulu olan tutarlar, maliyetler ve hasılatlar açasından sıfıra indirilmeli ve bu ödeme ve tahsilatların tamamının bankalar üzerinden yapılması yönünde gerekli düzenlemeler yapılmalıdır.

6.3.2. Çek Mevzuatının Güncellenmesi

Tacir çeklerinde beyaz ciro veya imzalamadan cironun olması sebebiyle ciro zincirinin kopması ve zincirdeki işlemlerin takibinin yapılamaması nedeniyle bu işlemlerin bütün çeklerde yasaklanması gerekmektedir. Öte yandan, tacir çeki olmayanların hatır çeki olarak kullanılabilmesi veya bu çeklerin tacirlere düzenlendikten sonra tacir çeki gibi ciro zinciri içinde dolaşmaları da ciro zincirinin takibini zorlaştırdığı için bu işlemlerinde yasaklanması gerekmektedir. Ciro zincirinin kopuk olması veya bu bağlamda değerlendirilecek olaylar sonucunda zincirdeki ticari faaliyetler ve belgeler ile ödemeler takip edilememektedir. Bu nedenle, ciro işlemlerinin sadece bankaların veya ilgili kurumların kurduğu bir otomasyon sistemi üzerinden çek numarasına göre yapılması ve bu sistemin ve sitemdeki cirolar ile tahsilatların ve diğer belgelerin, ilgili kurumlar tarafından rahatlıkla takip edilebilmesi gerekmektedir.

6.3.3. Mail Order Sistemindeki Karmaşıklığın Bitirilmesi

Günümüz koşullarında herhangi bir bayiye gittiğimizde aldığımız çamaşır makinesinin veya herhangi bir eşyanın ödemesini kredi kartıyla yaparken, yaptığımız ödeme malı satana değil, malı satanın malı aldığı toptancılara mail order sistemi üzerinden gitmektedir. Dolayısıyla, burada ticari zincirde bir kopukluk meydana gelmekte ve malı aldığınız işletmeye değil, hiç tanımadığınız bir toptancıya ödeme yapmış olmaktayız. Söz konusu durumda, hem ödeme zinciri kopmakta hem de hiç tanımadığınız birisinden mal almış ve ona ödeme yapmış gibi görülmekteyiz. Buradaki asıl sorun çoğu durumda malı satan veya hizmeti ifa eden kişi malı alan veya hizmet alan kişiye fatura düzenlememektedir. Dolayısıyla, ödeme zincirindeki kopuklukları ve kayıp ve kaçakları engellemek için bu tarz uygulamalarında revize edilmesi ve ticaretin kurallarına göre yapılmasının sağlanması gerekmektedir.

6.3.4. Elektronik Para Sistemlerinin Kontrol Edilmesi

Günümüz ekonomik koşullarında elektronik paralar her geçen gün ticari hayata daha fazla girmektedir. Elektronik paraların resmi bir yönü olmadığı için buradaki işlemleri online ortamlarda takip etmek olanaksız gibi görünmektedir. Ancak, elektronik paraların satılmasına ve onlarla alışveriş yapılmasına olanak sağlayan firmalara getirilecek zorunluklarla buradaki işlemler takip edilebilecektir. Aracı kurumların satışına aracılık ettiği elektronik paralarında bir kısmının ticari hayatta kullanıldığı dikkate alındığında da satılan tüm elektronik paraların değil, sadece ticari hayatta kullanılan paraların takibinin yapılması gerekmektedir. Bunun için bu işlemlerin takibinin yapılabileceği online platformlar geliştirilmelidir.

6.4. Hukuki Alt Yapının Günün Koşullarına Göre Yeniden Düzenlenmesi

Vergi kayıp ve kaçağının önlemenin en önemli yollarından biride bu manada mevzuatın günün koşullarına göre yeniden düzenlenmesidir. Ancak, bu manada sadece vergiyle ilgili mevzuatın değil, vergiyi ve işletmeleri ilgilendiren tüm ticari mevzuatında güncellenmesi gerekmektedir. 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu her ne kadar 2012 yılında yürürlüğe girse de, uygulamada ortaya çıkan bazı sorunları çözmekten uzak kalmıştır.

6.4.1. Üçüncü Kişilerin Üzerinde Şirket Kurmanın Cezalandırılması

Başkasının üzerine şirket kurma veya işyeri açmayla, başkasının şirketini muvazaayla kendi üzerine alma veya kendi üzerinde şirket kurdurma ya da başkasının üzerine şirket kurmanın mevzuatta net bir şekilde yasaklanması ve cezai müeyyidelerinin para cezasına çevrilmeyen hapis cezası olarak belirlenmesi gerekebilir. Bunun yanında, gerçeğe aykırı bir şekilde üzerinde şirket kurdurduğu veya işyeri açtırdığı tespit edilenler hakkında, Türk Medeni Kanunun ilgili maddeleri kapsamında kamu davasının açılması ve bu kişilere vasi atanması veya benzer kısıtlamaların getirilmesi gerekmektedir. Çünkü başkasının adına bu şekilde şirket kurma veya kurdurma işlemleri doğrudan devletin kurulu hukuk düzeni ile kamu düzenini hedef almaktadır. Başkasının üzerine şirket kurma veya kurdurma durumu ile kendi üzerinde şirket kurdurma veya işyeri açtırma durumu, Türkiye’de çok yoğun olmakla beraber, bu durum vergi oranı yüksek olan petrol istasyonlarında veya petrolü ilgilendiren sektörlerde veyahut iade gerektiren kimya sektöründe yoğun olduğu bilinmektedir.

6.4.2. Şirket Yöneticilerinin Üçüncü Kişilere Karşı Sorumluluğunun Getirilmesi

Limitet şirketi yönetenler ile halka açık olmayan anonim şirketleri yönetenlerin, 213 sayılı Vergi Usul Kanunun 10 uncu maddesi ile 6183 sayılı Amme Alacakları Tahsil Usulü hakkındaki Kanunun 35 ve mükerrer 35 inci maddelerine göre kamuya karşı bazı sorumlulukları olsa da, bu kişilerin Türk Ticaret Kanunu ve diğer meri mevzuat uyarınca, şirkete karşı olan sermaye borçlarının ve sorumluluklarının dışında, kast ve ağır ihmaller sonucunda şirkete verdikleri zararlar ile şirket aracılığı ile üçüncü kişilere verdiği zararlardan belli şartlarda sorumlu tutulmaları gerekmektedir. 1 Seri No.lu Muhasebe Uygulama Genel Tebliğinde muhasebenin temel kavramlarından olan “kişilik kavramı” uyarınca, işletmenin sahiplerinden, yöneticilerinden veya çalışanlarından ayrı bir kişiliği olduğu açıkça belirtilmiştir. Dolayısıyla şirketlerin diğer 3. Kişilere verdikleri zararın aracısı olan yöneticilerinde bu manada sorumluluklarının Şirketler Hukukunda ayrıntılı olarak düzenlenmesi gerekmektedir.

6.4.3. Mali Birimler Arası İşbirliğine Yönelik Düzenlemeler

Vergilendirme ile ilgili olarak vergi dairesi, vergi müfettişleri, mali polis ve adli kolluk kuvvetlerinin işbirliğinin artırılması ve bu kurumların birbiriyle ilişkili olarak gerektiğinde bir arada çalışma olanağının sağlanması ve bu kurumların yetki ve birlikte çalışma koşullarının yeniden düzenlenmesi gerekmektedir. Mevcut haliyle incelemeye yetkili olanlar, defter kayıt ve belgeler üzerinden inceleme yapmaktadır. Bu nedenle, harici delillere ulaşamayan ve direk ulaşma yetkisi olmayan inceleme elemanlarının sınırlı bilgiye istinaden yapılan incelemeleri de hukuki açıdan eksik kalmaktadır. Bu manada, Fransa örneğinde olan ve Ulusal, yerel ve Avrupa Birliği’ne dair tüm vergilerde yetkili olan ve yetkileri arasında el koyma (zapt), arama, gözaltına alma, telefon dinlemeleri ve kanunda belirtilen bilgilere ulaşma serbestliği olan vergi polisliği müessesesi önemli bir örnek olarak düşünülebilir (Çakar ve Saraçoğlu, 2014).

6.4.4. Denetim Çalışmalarının Çeşitlendirilmesi

Vergi denetiminin dışında işletmelerin birçok açıdan denetiminin yapılması gerekmektedir. Örneğin, bir akaryakıt istasyonunu mali yönden Hazine ve Maliye Bakanlığı, mali yönlerini ilgilendiren akaryakıt tankları ve bunların bağlantılarını Ticaret Bakanlığı, ruhsatla ilgili olarak EPDK ve diğer kurumlar incelemektedir/denetlemektedir. Ancak, uygulamada vergi dışında hangi kurumların hangi denetimleri yapacağı tam olarak düzenlenmediği için istasyonlarda denetlenmeyen birçok unsur bulunmakta ve bu durumda kaçak akaryakıt sektörünün önünü açmaktadır. Bu manada, her bakanlığın yetkisinin mevzuatta ayrıntılı olarak belirtilmesi ve bu sorumluluklar düzenlenirken de boşluk bırakılmaması için bütün kurumların eşgüdüm halinde çalışarak, sorumluluklarının belirlenmesi ve uygulamada da uyum içinde çalışmaları gerekmektedir.

6.4.5. Belirlilik İlkesine Uyulması

İşyeri kuranların sık sık karşılaştığı mevzuat değişiklikleri ve bu kapsamda sürekli olarak getirilen yükümlülüklerinde anayasanın ikinci maddesinde belirtilen “Hukuk Devleti” ilkelerinden olan belirlilik ilkesine aykırı olmamalıdır. Belirlilik ilkesi, insanların mevcut duruma göre belirli hukuk düzeni içerisinde belli şeyleri öngörme ve ona göre hareket etme imkânı veren “hukuki güvenlik” ilkesiyle doğrudan bağlantılıdır. Kişi veya kurumların bir işe başladıktan sonra yeni düzenlemelerle ağır yeni yükümlülükler getirilmesi hukuki güvenlik ilkesine aykırı olacaktır. Mükellefleri bu şekilde ağır yüklerin altına sokan işlemlerin anında çıkarılarak yürürlüğü konulması sonucunda, mükellefler başta vergisel yükümlülükler olmak üzere, çeşitli kamusal olaylara olan dirençlerinin artacağı düşünülmektedir.

Mükelleflerin yükümlülükleri artırıp onları ticari yönden baskılayacak mevzuat değişikliklerinin belirlilik ilkesine uygun olarak tasarlanması ve uygulanması gerekmektedir. Bu manada, çeşitli Bakanlıkların sürekli ağır mali yük getiren değişiklikleri, mükellefleri zor duruma düşürdüğünden, mükelleflerde bunları kendilerince telafi edebilmek amacıyla, kamu gücüne karşı sürekli iç içe oldukları vergi idaresine karşı çeşitli kanun dışı yollara başvurup, vergi kayıp ve kaçağını artırarak, göreceli olarak gelirlerinin azalmasının engellemeye çalışmaktadır. Bu nedenle, bazı Bakanlıkların belirlilik ilkesine aykırı olarak ortaya çıkardığı mevzuatsal değişiklikler de vergi idaresine karşı direnme hareketini başlattığı için bütün kamu kurumlarının yaptıkları birincil veya ikincil mevzuat değişikliklerini belirlilik ilkesine uygun yapılması gerekmektedir.

6.4.6. İş Süreçlerinin Hızlandırılması

Bir işyerinin kurulması için o işi yapanların hangi Bakanlıklara veya kurumlara başvurması gerektiğinin şeffaf bir şekilde belirlenmesi, verilmesi gereken evrakların veya alınması gereken evraklar ile iznin hangi kurumlara verilmesi veya alınmasının gerektiği, başvuru sürçlerinin kolay ve ulaşılabilir olması ve işle ilgili veya işletmeyle ilgili başvuruların hızlı bir şekilde cevaplandırılması gerekmektedir. Bunun dışında sadece İş Yapma Kolaylığı Endeksine daha üst sıralara çıkma amacıyla şirket kurmayı hızlandırmak ve kolaylaştırmak suretiyle herkesin şirket sahibi olmasına imkân vermenin doğru bir davranış olmayacağı, aksine vergi kayıp ve kaçakçılığını artıracağı düşünülmektedir.

6.4.7. Kira Gelirlerini Yönelik Yapılacak Çalışmalar

Türkiye’de vergi kayıp ve kaçığının en fazla olduğu alanlardan birisi de, konut ve işyeri kira gelirlerini ilgilendiren kira gelirleridir. Konut kira sözleşmeleri ile işyeri kira sözleşmelerinin çok makul ücretler karşılığında Noterlerde yapılması düzenlenebilir. Böylece Noterlerde bu sözleşmeleri kendi sistemlerine girdiklerinde, otomatik olarak ilgili vergi dairesine sözleşmelerin ulaşması sağlanabilir.

Noterlerde kira sözleşmesi yapılırken, ticari olan veya olmayanlardan nispi ücret alınmaması ve maktu ücretler şeklinde makul ücretler alınması gerekmektedir. Aksi takdirde insanlar, Noterde sözleşme yapmaktan kaçınma yoluna gidecektir. Burada önemli olan amaç, Noterdeki sözleşmelerden gelir elde etmek değil, bizatihi sözleşmenin kendi içinde barındırdığı unsurlardan gelir elde etmek olmalıdır.

İşyeri kira gelirlerinden yapılan stopaj zorunluluğunun da revize edilmesi gerekmektedir. Bu manada, özellikle işyeri kira sözleşmelerinden stopaj zorunluluğunun yeniden düzenlenerek, sözleşmelerin Noterlerde makul ücretlerde yapılma zorunluluğunun getirilmesi ve ayrıca sözleşmenin tutar açısından doğruyu yansıtmadığının tespiti halinde de ilgili sözleşmenin mahkemelerde veya resmi kurumlarda hukuki delil olarak kabul edilmemesi durumları düzenlenebilir. Bunun yanında, sözleşmenin gerçeğe aykırı düzenlendiğinin sonradan tespit edilmesi halinde de sözleşmenin her iki tarafına da vergi cezalarının yanında yıllık kira bedelinin belli bir oranında idari para cezasının kesilmesi de düşünülebilir.

6.4.8. Af veya Yapılandırmanın İstisnai Hallerde Uygulanması

Türkiye’de son 8 yılda beş kez yapılandırma ve matrah artırım kanunları çıkartılmıştır. Vergi kaybı ve kaçakçılığın en önemli ‘genel nedenlerinden’ biri de vergi bilincinin aşınması olarak gösterilmektedir. Bu manada, vergi bilincini en çok etkileyen durumlardan biri olan af ve benzeri yapılandırma kanunlarının, sadece çok büyük kriz dönemlerinde veya önemli mücbir sebep hallerinde çıkartılması gerektiği düşünülmektedir.

Af ve benzeri yapılandırma kanunlarının çıkarılması istisnai hallerde değil de olağan hale geldiğinde, vergi bilinci tamamen erozyona uğrayacak ve af ve benzeri yapılandırma olmayan dönemlerde bile mükellefler vergisel ödevlerini yerine getirmekten imtina edecektir. Bu durum cari vergi gelirlerini azaltacağı için bütçe açıklarını kapatmak için sürekli yapılandırma yapma mecburiyeti hâsıl olacaktır. Esasında sürekli yapılan af ve benzeri yapılandırma kanunları, uzun dönemde olağan hukuk düzeninin yerine geçecek ve sistem sürekli olarak af ve yapılandırma ile dönmeye ve işlemeye başlayacaktır.

Af ve benzeri yapılandırmaları yapmadan ziyade, af ve benzeri yapılandırmayı tetikleyen olayların ortadan kaldırılması gerekmektedir. Bu bağlamda, bütçe açıklarına dikkat edilmesi ve aynı zamanda kesilecek cezaların ölçülü olması ve/veya ölçülü olarak düzenlenmesi gerekmektedir. Aksi takdirde, ölçülü olmayan cezalar ile ölçülü düzenlenmeyen cezalar, ceza kesilenlerce ödenmeyecek ve hükümetlerde bu cezaların ödenmesi için sürekli yapılandırma ve benzeri hukuki düzenlemeler yapmak zorunda kalacaktır.

6.4.9. Vergi Sistemi ve Mevzuatının Yeniden Düzenlenmesi ile İstisna ve Muafiyetlerin Net, Anlaşılır ve Gerekli Durumlarda Uygulanması

Vergi kanunlarının sürekli değişimle bütünlüğünü ve kapsayıcılığını kaybetmesi nedeniyle, vergi sistemi bütüncül, sade ve kapsayıcı bir anlayışla yeniden düzenlenebilir. Bu yapılırken de özellikle verimsiz kamu harcamalarının ve devamında vergi oranlarının düşürülmesine yönelik düzenlemeler öngörülebilir. Çünkü vergi oranlarının askeri ve diğer harcamalar nedeniyle sürekli artırılması, istisna ve muafiyetlerinde bu bağlamda artan kamu harcamalarını karşılamak için azaltılması devamında toplumsal sorunlara neden olabilir. Öncü belirtilere bakılırsa 21. yüzyıl, bireylerin harcanabilir gelirindeki düşüş ve hayat pahalılığı gibi nedenlerle ve/veya vergilerdeki artışla birlikte kamu harcamalarının gerekliliklerinin sorgulanacağı ve devamında bu durumun sokak eylemlerine dönüşebileceği, hatta devletlerin gerekliliğinin sorgulanabileceği bir alana doğru ivmelenmektedir.

Vergi mevzuatındaki istisna ve muafiyetlerin daha düzenli ve anlaşılır olması gerekmektedir. Uygulamada birçok mükellefin vergi kanunlarındaki muafiyet ve istisnalardan bilgilerinin olmadığı görülmektedir. Mevcut durumda özellikle kurumlar vergisi mükelleflerinin istisnalarının çok katı kurallara bağlanması nedeniyle bu muafiyet ve özellikle istisnalardan yararlanan mükelleflerin sayısı oldukça az olduğu bilinmektedir. Bu manada istisna ve muafiyetlerin, şartları sağlayan herkesin yararlanabileceği şekilde açık ve anlaşılır ve uygulanabilir olması gerekmektedir. Yani gereğinden fazla istisna muafiyet koyarak bunların uygulanamaz hale gelmesi yerine, istisna muafiyetlerin azaltılması ve sadeleştirilmesiyle herkesin gerekli durumlarda faydalanabileceği vergi matrahlarını aşındırmayan bir uygulama koyulabilir.

6.5. Vergi Bilincinin Artırılmasına Yönelik Çalışmalar

Vergi bilinci, yapılandırma ve matrah artırım kanunları, vergi suçlarıyla ilgili anayasaya göre çıkarılan genel veya özel aflar, çekle veya ticaretle ilgili olarak belirli sıklıklarla çıkarılan sicil afları, uzlaşma müessesesinin algılanış biçimi ile vergi mahkemelerinin vergisel olaylara ceza hukukundaki gibi “şüpheden sanık yararlanır” şeklindeki bakış açısı vb. diğer haller gibi nedenler, vergi bilincini zamanla yıpratmış ve vergi idaresi ile vergi cezalarının caydırıcılık etkisini kaybetmesine neden olmuştur. Bu nedenle, yukarıda sayılan eksiklikler giderilerek vergi bilinci artırıcı çalışmalar yapılarak, vergi kayıp ve kaçakçılığının engellenmesine yönelik etkin politikalar oluşturulabilir.

6.5.1. Kuruluşların Etkinliğinin Artırılması

Anayasaya göre kurulmuş olan oda ve borsaların işini doğru dürüst yapan ve piyasada pozitif dışsallığı olan firmaların sorunlarına odaklanması ve bu firmaların belge ve kayıt düzeni içerisinde çalışmasını sağlayacak mekanizmaları oluşturmaları gerekmektedir. Bunun aksine, işleyen piyasa mekanizmasının kabul etmediği ve dışarı ittiği kişi ve kurumları odaların talebi ile sürekli af veya benzeri kurumlarla tekrar piyasaya enjekte etmenin kimseye bir faydası olmayacaktır. Aksine işporta usulü çalışan bu kişilerin sürekli olarak, piyasa mekanizmasını ve rekabet ortamını bozduğu bilinmektedir. Bu nedenle, anayasal kuruluşlar olan odaların üyelerine yönelik eğitim faaliyetlerini artırarak, anayasal görevlerine dönmesiyle, vergi kayıp ve kaçakçılığının azaltılmasına fayda sağlayacakları düşünülmektedir.

6.5.2. Ödül ve Ceza Sisteminin Uygulanması

Vergi kaybını azaltmak için dürüst bir şekilde vergisini beyan eden/ödeyen kişi ve kurumları teşvik eden veya ödüllendiren; buna mukabil kayıt düzeni içerisinde çalışmayan ve işportacı anlayışla ticari hayatta yer almayı kurallaştıran kişi ve kurumları ticari hayatın dışına itecek tedbirleri alarak, ceza ve müeyyide dengesini tutturmak suretiyle, uygulayıcıların sisteme olan güvenini artıracak uygulamalar geliştirerek, vergi bilincini artırmak suretiyle, vergi kayıp ve kaçakçılığının azaltılacağı düşünülmektedir.

6.6. Vergi Oranlarında İyileştirme Çalışmaları

Vergi oranlarının yüksek olması, mükellefleri vergiden kaçınma, vergi kaçakçılığı, fiş almama ve sahte belge düzenleme veya kullanma gibi vergi kaybına yol açan nedenlere yönlendirmektedir. Vergi kayıp ve kaçakçılığını önlemek için vergi oranlarının yüksek olduğu sektörlerdeki vergi oranlarında mükellef lehine iyileştirmeler yapılabilir. Bu manada, kurumlar vergisi oranı 2006 yılında düşürülmüş ve bu anlamda başarı sağlanmıştır. Söz konusu düşüş, yatırımların artmasına ve sektörün kayıt içine gelmesine neden olarak, olumlu bir etki yapmıştır. Dolayısıyla vergi oranı yüksek olan vergilerin oranlarının düşürülerek, mükelleflerin belge ve kayıt düzeni içerisine girmesi teşvik edilebilir.

6.6.1. Katma Değer Vergisi

Piyasada en büyük bozucu etkisi olan verginin katma değer vergisi olduğu bilinmektedir. Katma değer vergisinden kaynaklanan sahte belge kullanma eğilimleri, kurumlar vergisinin hasılatını da düşürmektedir. Doyasıyla, katma değer vergisi oranının bütün mallar için kanuni oran olan % 10 olarak belirlenmesi ve mümkün olduğu kadar iade hakkı doğuracak olan oran farklılaştırılmasından vazgeçilmesi suretiyle, indirim sisteminin getirdiği olumsuzluklar ortadan kaldırılarak vergi kayıp ve kaçakçılığı azaltılabilecektir.

6.6.2. Özel Tüketim Vergisi

Türkiye’de vergi oranlarının yüksek olduğu akaryakıt ve sigara ürünlerinde verginin ve/veya fiyatların yüksek olduğu dönemlerde, bu ürünlerle ilgili kaçak ve kaçakçılık oranları artmakta, fiyatların yurt dışı fiyatlara yaklaşıldığı dönemlerde de kayıp ve kaçak azalmaktadır. 2015 ve 2018 yılları arasında sigara ürünlerine neredeyse zam yapılmamış ve bunun sonucunda da yurt içindeki fiyatlar yurt dışındaki fiyatlara göre göreceli ucuzladığı için bu yıllar arasında tütün ürünlerinde kayıp ve kaçakçılık azalmıştır. Bu nedenle, vergi oranlarını yüksek olduğu sektörlerin tespit edilerek bu konuda yapılacak çalışmalar sonucunda, vergi oranları kaçak ve kaybın olmayacağı veya kaçak ve kaybın maliyetiyle cari vergi oranların maliyetinin eşit olduğu seviyeye çekilerek kayıp ve kaçakçılık oranları azaltılabilecektir.

6.7. Etkinlik Pişmanlık Müessesinin Hayata Geçirilmesi

Vergilendirme ilgili olarak, olayların bir tarafını tamamen aklayan etkin pişmanlık müessesenin hayata geçirilmesinin faydalı olacağı düşünülmektedir. Etkin pişmanlık müessesi, Türkiye’de ceza hukukunda uygulama alanı bulan ve mevcut olayın çözülmesinde geçerli katkı sunan sanık veya şüphelilerin cezasında önemli bir indirime gittiği bir kurum olarak bilinmektedir. Etkin pişmanlığa benzer bir uygulama, VUK’un 359 uncu maddesindeki kaçakçılık suçlarında öngörülmüş ve bu kapsamda 371 inci maddedeki pişmanlık şartlarına uygun olarak durumu ilgili makamlara bildirenler hakkında bu madde hükmünün uygulanmayacağı hüküm altına alınmıştır. Ancak, bu durum olayın sadece vergi suçu bölümünü ilgilendirmektedir. Öte yandan, aynı Kanunun 371’inci maddesi de sadece belli durumlarda vergi ziyaı cezasının kesilmeyeceğini ifade etmektedir.

Vergi Usul Kanunu’nun 371 maddesinde de etkin pişmanlık müessesesine çok uzak bir kurum olan “pişmanlık ve ıslah” müessesesi düzenlenmiştir. Ancak, pişmanlık ve ıslah müessesesi, belli şartlar altında vergi ziyaı cezasının kesilmeyeceğini veya indirimli uygulanacağını hüküm altına almaktadır. Dolayısıyla bu maddeye göre, belirlenen özel şartları yerine getiren kişiye vergi ziyaı cezası kesilmeyecek ve aynı zamanda 359 uncu maddeye göre de vergi kaçakçılığı işlemi yapılmayacaktır. Ancak, mükellefler veya vergisel işlemin tarafları, pişmanlık ve ıslahtan yararlansa bile, bu onları sadece vergi ziyaı cezası ile kaçakçılık suçundan kurtarmaktadır. Bu durumda, bu mükellefler verginin aslının yanında, aynı kanunun 112 nci maddesindeki gecikme faizi ile 352 nci maddesindeki usulsüzlükler ile 353 ve mükerrer 355 inci maddelerindeki özel usulsüzlük cezalarından kurtulamamaktadır. Uygulamada pişmanlık ve ıslah müessesesinin genelde hata ile unutulan durumlar için kullanıldığı görülmektedir. Bu nedenle, getirilecek etkin pişmanlık müessesi işlemin bir tarafını tamamen vergi aslı ile vergi cezalarından ve vergi kaçakçılığından kurtaracak şekilde yapılması ve uygulanması gerekir.

6.7.1. Etkin Pişmanlık Müessesesinin Temelleri Nasıl Olmalıdır

Vergilendirmeyle ilgili olarak, vergisel olayları ihbar eden işlemin taraflarının, vergi aslı, gecikme faizi, kaçakçılık cezaları (vergi suçu), usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalarından muaf tutan ve sağlam işleyen etkin pişmanlık müessesesi sıfırdan düzenlenebilir. Burada önemli olan işlemin iki tarafını cezalandırmak değil, bir tarafını cezalandırmak ve diğer tarafı da ödüllendirmek suretiyle genel olarak vergi kayıp ve kaçakçılığını azaltmaktır. Şuanda olduğu gibi işlemin iki tarafını da belli oranda cezalandıran sistemin başarı şansının düşük olacağı görülmektedir.  Bu manada etkin pişmanlık müessesesiyle, etkin pişmanlıktan yararlanmaya teşvik edici uygulamaların bir an önce düzenlenmesinin son derece yararlı olacağı düşünülmektedir.

6.7.2. İhbarcıların Kimliklerini Gizli Tutmak İçin Yapılması Gerekenler

Etkin pişmanlık müessesesi düzenlense bile bu sistemin çalışabilmesi için bazı yerel alışkanlıklardan da vazgeçmek gerekmektedir. Bu manada, işlemin tarafı olmayan ihbarcıların veya etkin pişmanlıktan yararlananların kimliklerinin her durum ve şartta gizli tutulması gerekmektedir. Türkiye’de ihbarcıların (haklı ihbar) kimlikleri gizli tutulamamaktadır. İhbar edilenler, ihbar edenlerin kimliğini bir şekilde öğrenmektedirler. İhbar edenlerin kimlik bilgileri gizli tutulamadığı içinde nitelikli ihbarların yapılmadığı görülmektedir. Genelde ihbarcıların kimliklerini en fazla uygulayıcıların hata ile ifşa ettiği görülmektedir. Örneğin, düzenlenen iddianamelerde yanlışlıkla ihbarcının açık kimliğinin ifşa edilmesi veya onu ima eden bilgilerin olması veyahut düzenlenen rapor ve eklerinde yanlışlıkla ihbarcının kimlik bilgilerine yer verilmesi veya onu ima eden bilgilere yer verilmesi Türkiye’de en sık görülenler hatalardandır.

6.8. Vergilendirmedeki Aktörlerin İşbirliğinin Artırılması

Vergi kaybını azaltmak için vergilendirmeyle ilgili aktörler olan mükellef, mali müşavir ve vergi idaresi arasındaki işbirliği çalışmalarının artırılması gerekmektedir. Bu manada, mali müşavirlerin belirli aralarla bilgilendirilmesi ve bu manada gerekirse kendilerine il ve şehir buluşmaları şeklinde mevzuat ve uygulama konusunda eğitimlerin verilmesi gerekmektedir.

Mükelleflerin defter ve belgelerini tutan ve bu manada beyannamelerini vergi idaresine veren mali müşavirlerin eğitimlerinin artırılması vergi idaresinin işlerini de kolaylaştıracaktır. Mali müşavirlerin daha eğitimli ve bilinçli olmasının olumlu yansımaları vergi mükelleflerine de yansıyacak ve bu şekilde toplam fayda artacak ve belge ve kayıt düzeni daha tertipli hale gelecek ve dolayısıyla vergi kayıp ve kaçakçılığı da azalacakmış olacaktır.

6.9. Veri Toplama, Verinin İşlenmesi ve Saklanması

Son yıllarda büyük şirketler ile gelişmiş ülkelerdeki kamu kurumları cari işlemlerini yürütürken topladıkları verileri işlemek için özel birimler kurmakta ve topladıkları veriyi işleyerek hizmetlerini buna göre geliştirmektedirler. Bu sayede veriyi işleyerek hizmet süreçlerini daha kolayca planlayabilmekte ve süreçleri sadeleştirmek suretiyle daha hızlı ve etkin hale getirerek, maliyet minimizasyonunu gerçekleştirerek, karlılıklarını veya toplam faydayı artırmaktadırlar. Ancak, Türkiye’de bu alana gerekli önem verilmemekte, toplanan veriler toplayan kurumlar tarafından bile sonraki çalışmalarında büyük oranda dikkate alınmamaktadır. 21. Yüzyılda başarılı olan büyük şirketlere ve ülkelere bakıldığında veriyi toplamak ve saklamak için büyük yatırımlar yaptıkları görülmektedir. Bu maçla verinin toplanması, saklanması ve işlenmesi amacıyla gerekli hukuki ve teknik alt yapıların ve mevzuatın bir an önce tanımlanması ve tamamlanması gerekmektedir.

Herhangi bir bakanlık veya şirketin büyük kitlelere sağlıklı hizmet verebilmesi için topladığı veriyi bilimsel metotlarla işleyip gelecekteki stratejik planlarını ve politikalarını buna göre şekillendirmesi gerekmektedir. Toplanan veri aynı zamanda belirli kurallara göre gerekli güvenlik önlemlerini alarak, üniversitelerle paylaşılması gerekmektedir. Üniversiteler de bilimsel metotlara göre işledikleri veriyi kamuya aktarmalı ve bu veriler ışığında da yürütücü kurumlar ile üniversitelerin etkin işbirliği ile kamusal politikalar oluşturulmalı ve kamu hizmetleri de bu çalışmalara göre çeşitlendirilmelidir.

Nitelikli veriyi toplamak ve saklamak günümüz koşullarında hem çok zor, hem de çok maliyetli bir işlem olduğu bilinmektedir. Dolayısıyla, hâlihazırda yürütücü kurumların topladıkları verileri hem kendi birimlerini oluşturarak ve işleyerek, politikalarını buna göre yönlendirmeleri, hem de bu veriyi akademi ile paylaşıp verinin işlenmesine katkı sunmaları gerekmektedir. Bu amaçla, bütün kamu kurumlarının veya vergi idaresinin topladığı veriyi kendileri işleyip, aynı zamanda üniversitelerin ilgili birimleri ile paylaşmaları durumunda, yapılacak çalışmaların kamu politikalarını çeşitlendirip etkisini artıracağı ve toplam kamu faydasının artacağı, dolayısıyla vergi kayıp ve kaçağının azaltılmasına yönelik büyük faydalarının olacağı düşünülmektedir.

6.10. Üniversiteler ile Diğer Devlet Kurumları Arasında İşbirliğinin Artırılması

Gelişmiş ülkelerin fiziki yapılarına bakıldığında devletlerin yürütücü kurumları ile üniversiteleri arasında büyük bir işbirliğinin olduğu görülmektedir. Bu manada, özellikle ABD’de üniversitelerin birçoğunun birçok ticari patent ve know-how hakkına sahip oldukları ve bunlardan önemli gelirler elde ettikleri ve aynı zamanda ülke kalkınmasına ve gelişmesine önemli büyük katkılar sundukları görülmektedir.

Türkiye’de ise üniversiteler ile kurumlar arasında adı konmayan bir çekişme ve rekabet unsuru tarihsel olarak var olagelmiştir. Oysa burada her iki tarafın ürettiği bilgi birbirinin ikamesi değil, birbirinin tamamlayıcısı olarak görülmelidir. Dolayısıyla, birçok alanda üniversite ve yürütücü kurumlar arasında işbirliği olmadığı için kamusal hizmetler geliştirilememiş ve kamu hizmetleri bir aşamada kilitlenmiştir. Bu nedenle, kamudaki yürütücü kurumlar arasındaki ilişkiler mutlak olarak artırılmalı ve yürütücü kurumlar olan bakanlıklar, kendi alanlarında topladıkları ve sahip oldukları verileri akademi camiasıyla paylaşmalıdır.

İşletmeler genel olarak değerlendirildiğinde, işletmelerin mali yönden ilgili oldukları Hazine ve Maliye Bakanlığı, ticaret yönünden ilgili oldukları Ticaret Bakanlığı, çevre yönünden ilgili oldukları Çevre ve Şehircilik Bakanlığı, ulaştırma yönünden ilgili oldukları Ulaştırma ve Alt Yapı Bakanlığı, sağlıkla ilgili işletmelerin ayrıca Sağlık Bakanlığı veya diğer Bakanlıklar ile işyerlerinin bulundukları yerlerdeki mahalli idareler ile çeşitli bağlantıları ve işleri bulunmaktadır. Dolayısıyla, bütün devlet kurumlarının işbirliğini artırıcı şekilde çalışması ve üretilen ortak akla göre hareket etmeleri gerekmektedir. Bu manada, vergi incelemesi ile kamu hizmetlerinin etkinliğinin artırılması için bütün kamu kurumlarının eşgüdüm halinde çalışması gerekmektedir. Kamu kurumları arasında idari ve teknolojik işbirliği artırılabilirse kamu hizmetlerinin niteliği artacak ve dolayısıyla işbirliği çalışmalarının sonunda vergi kayıp ve kaçakçılığı da azalacaktır.

6.11. Gümrük Kapıları ile Sınır Kontrollerinin Artırılması ve Kapıların Hızlandırılması

Vergi kayıp ve kaçağının en önemli nedenlerinden biride sınır kapılarında kontrollerin tam olarak yapılamaması ve bu manada kaçak mal girişinin engellenememesidir. Dolayısıyla, başlangıç olarak sınır kapılarının sürekli olarak denetim altında tutulması düşünülmelidir. Bunun yanında, coğrafya gereği de hudutlardan büyük oranda kaçak mal geçişlerinin olduğu bilinmektedir. Bu manada gümrükle ilgili bakanlığın denetim gücü artırılmalı ve personel değişikliği ile denetimdeki görevlilerin görev yerleri sıklıkla değiştirilmelidir.

Coğrafi sınırlar içinde hâlihazırda sınırların kontrol görevi büyük oranda Türk Silahlı Kuvvetlerine verilmiş, çok az bir bölümde de bazı sınır köylerinde bulunan Jandarma Genel Komutanlığına bağlı karakollar bu görevi fiilen yürütmektedir. Bu amaçla bazı ülkelerde olduğu gibi sınırları korumak ve sınır kontrollerini sağlamak amacıyla bu alanda uzmanlaşmış sınır birlikleri kurulabilir. Kaçak ürün sorunu her ne kadar mali bir sorun olarak gözükse de, kaçakçılığın çok büyük boyutlarda olması nedeniyle, devlet gerek gelir açısından gerekse de devletin elde etmesi gereken gelirin kanun dışı örgütlerin eline geçmesi açısından ve coğrafi güvenlik açısından ulusal güvenlik sorunu olarak değerlendirilmeli ve buna göre tedbirler alınmalıdır. Öte yandan, sınıra duvar örülmesi gibi bazı tedbirlerin alındığı görülmektedir.

7. SONUÇ

Vergi kayıp ve kaçakçılığını engellemek veya azaltmak şuanda olduğu gibi sadece Hazine ve Maliye Bakanlığının görevi olmamalıdır. Vergi kayıp ve kaçakçılığı ile mücadele bağlamında, alınması gereken hukuksal tedbirler ile yapılacak teknolojik yatırımlar, bütün kurumların eşgüdümüyle ve katkısı ile hazırlanmalı ve aynı şekilde uyum içinde çalışmalı ve çalıştırılmalıdır.

Vergi kayıp ve kaçakçılığını azaltmak için yoklama fişlerinin etkinliğini artırmanın gerekli olduğu düşünülmektedir. Yine, mevcut incelemelerde olduğu gibi arama müessesesi çok istisnai olarak kullanılan kurum olmaktan çıkarılıp, arama müessesesinin etkinliğini artırıcı çalışmalar yapılarak, vergi incelemeleri açısından bu kurumu daha olağan hale getirmenin gerekli olduğu düşünülmektedir.

Başta Hazine ve Maliye Bakanlığı olmak üzere, Ticaret, Sağlık, Tarım ve Ulaştırma ve Alt Yapı Bakanlığı ve diğer kamu kurum ve kuruluşlarının, ürün takibine yönelik olarak, ortak sistemler geliştirmesinin yerinde olacağı düşünülmektedir. Öte yandan, vergi kayıp ve kaçakçılığının en yüksek olduğu bilinen hizmet sektörüne yönelik, ilgili bütün kamu kurum ve kuruluşları ile ortak hukuksal ve teknolojik alt yapı çalışmaları yapılarak, yapılan işlemlerin çevrimiçi sistemler üzerinden takip edilmesinin gerekli olduğu düşünülmektedir. Bu manada bildirim yükümlülüklerine uymayan serbest meslek erbaplarına sadece vergi cezaları kesilerek kayıp ve kaçak azaltılamayacağı için kademeli olarak hukuki sınırlar içinde meslekten men veya geçici men ya da geçici bir süre yeni müşteri kabul edememe gibi cezalarının da verilmesinin gerekli olduğu düşünülmektedir.

Vergi kayıp ve kaçakçılığını azaltmak amacıyla parasal mekanizmaların kontrol edilebilmesi için bankalar üzerinden yapılması gereken işlem limitinin 7.000-TL’den, sadece işletmelerin günlük kırtasiye, temizlik ve gıda giderlerini karşılamak üzere, daha da düşürülmesinin faydalı olacağı düşünülmektedir. Bunun yanında, yukarıda günlük giderler için verilen istisnanın dışında Gelir Tablosundaki maliyet ve hasılat hesaplarını ilgilendiren bütün işlemlerin elden yapılmasının yasaklanması ve banka ve finans kurumları üzerinden yapılmasının çok daha yararlı olacağı düşünülmektedir.

Parasal mekanizmaların kontrol altına alınması amacıyla, çek mekanizmasının yeniden düzenlenerek hatır çeki uygulamasına tamamen son verilmesinin yerinde olacağı, çeklerin ciro edilmesinin bankaların veya ilgili kurumların kuracağı çevrimiçi sistem/platform üzerinden yapılması ve bu sistemde de cironun öznesini oluşturan fatura vb. evraklara da yer verilmesinin yerinde olacağı düşünülmektedir. Öte yandan, tacir olmayanların düzenlediği çeklerin sadece düzenlenen kişi veya tüccarda kalması ve bu çeklerin düzenlendiği kişiden sonraki aşamalarında devir özelliklerinin yasaklanmasının ciro zincirinin sağlıklı işleyebilmesi için gerekli olduğu düşünülmektedir. Piyasada sadece tacir çeklerinin devir özelliğinin olması ve bu çeklerin devrinde de beyaz ciro ile imzalamadan yapılan çek devirlerinin yasaklanmasının ciro zincirini şeffaflaştıracağı bilinmektedir. Dolayısıyla tacir çekleri ile tacir olmayan çeklerde, ödeme zincirinin takip edilebilmesi için ciro zincirinde herhangi bir kopukluk olmaması ve bu manada zincirdeki herkes ile cironun öznesi olan bilgi ve belgelerin tamamının görüldüğü bir sistemin kurulmasının vergi kayıp ve kaçakçılığını azaltmak için gerekli olduğu düşünülmektedir. Yine, parasal mekanizmaların kontrol altına alınması amacıyla mail order sisteminin revize edilmesi ve ayrıca elektronik paraların ticari hayatta kullanımını takip edilmesi amacıyla, başlatılacak alt yapı çalışmalarının, vergi kayıp ve kaçakçılığını azaltmada önemli etkilerinin olacağı düşünülmektedir.

Üçüncü kişilerin üzerine şirket kurma veya kurdurma ile başkasının şirketini muvazaa ile kendi üzerine almanın mevzuatta açıkça yasaklanması ve buna aykırı durumlar halinde de ilgili kişilere, Türk Medeni Kanuna göre vasi atanması veya benzer şekilde kısıtlanmalarına yol açacak benzer hukuksal düzenlemelerin yapılmasının, vergi kayıp ve kaçakçılığını azaltmak için yerinde bir düzenleme olacağı düşünülmektedir. Şirket yöneticileri ile ortaklarının şirket aracılığı ile üçüncü kişilere karşı sorumluluklarının artırılması gerektiği ve bu kapsamda şirket yöneticileri ve ortaklarının, şirkete ve üçüncü kişilere kast ve ağır ihmal sonucu verdikleri zararlardan belli bir oranda sorumlu tutulmalarına yönelik çalışmaların yapılmasının vergi kayıp ve kaçakçılığını önemli bir oranda azaltacağı düşünülmektedir.

Vergi idaresi ile vergi müfettişlerinin mali polis veya adliyeyle ortak çalışabilmesine yönelik kanuni alt yapı çalışmalarının yapılarak, belgeler üzerinden yapılan incelemelerin diğer harici delillerle de desteklenmesinin gerekli ve yerinde bir uygulama olacağı düşünülmektedir. Denetim çalışmalarının ise sadece Hazine ve Maliye Bakanlığının birimlerine bırakılmadan diğer Bakanlıklar ve kurumlarında devreye alınmasıyla, daha etkin ve çok taraflı denetim mekanizmasının oluşturulması ve denetimin çok yönlü ve belli bir oranda birbirine bağlı otomasyonlar ve mekanizmalar üzerinden vergi mahremiyet hükümlerini de dikkate alınarak yapılmasının vergi kayıp ve kaçakçılığının azaltacağı düşünülmektedir.

Herhangi bir mevzuat değişikliği ile mükelleflere yeni sürpriz yükler getirmemek için yapılacak olan düzenlemelerin anayasanın ikinci maddesinde belirtilen hukuk devleti ilkelerinden olan “belirlilik ilkesi” dikkate alınarak yapılması ve bu düzenlemeleri yaparken de uygulamada ortaya çıkacak sorunları en baştan engellemek için işlemin tarafları olan sivil toplumun bu sürece dâhil edilmesinin çok yerinde olacağı ve bu şekilde yapılan isabetli düzenlemeler ile vergi kayıp ve kaçakçılığının azaltılabileceği düşünülmektedir.

Vergi kaybının çok yoğun olduğu kira gelirlerine yönelik olarak, sektörü kayıt içine alacak yeni düzenlemelerin yapılması ve bu manada kira sözleşmelerinin artık noterlerde makul ücretler karşılığında yapılması gerekmektedir. Bunun yanında, sözleşmelerin gerçeğe uygun yeniden düzenlenmesi için stopaj sorununu da dikkate alarak, mükelleflere eski sözleşmelerinin gerçeğe uygun yeniden düzenlemek için belli bir zaman diliminin verilmesinin son derece faydalı olacağı düşünülmektedir. Daha sonrasında ise kira sözleşmelerinin sonraki herhangi bir davaya konu olması durumunda, gerçeğe aykırı düzenlendiğine dair bir tespit yapılırsa, bu sözleşmelerin hukuki delil olarak kabul edilmemesi ve bu manada kira sözleşmesinin her iki tarafına da vergi cezalarının yanında, kira sözleşmesinin belli bir oranı kadar idari para cezasının verilmesine yönelik düzenlemelerin yapılması düşünülebilir.

Vergi bilincini artırmaya yönelik çalışmaların yapılması ve bireylerin de artık kayıt düzenine geçildiği ve herkesin adaletli bir şekilde vergisini ödediğine dair inancın yerleşmesini sağlayacak şekilde ikna edilmesi ve bu manada doğru çalışmaların yapılması gerekmektedir. Yine, vergi oranlarının yüksek olduğu KDV ve ÖTV oranlarında kayıp ve kaçakçılığı azaltacak veya minimuma indirecek şekilde bireyler lehine düzenlemelerin yapılmasının yerinde olacağı ve buna uygun olarak da piyasa mekanizmasını bozucu unsuru olduğu bilinen KDV’deki indirim mekanizması ile iade çıkaran oran farklılaştırmasının ve diğer düzenlemelerin yeniden revize edilmesinin çok faydalı olacağı düşünülmektedir.

Vergisel işlemlerin bir tarafını tamamen aklayacak şekilde vergilendirmede etkin pişmanlık müessesesinin hayata geçirilmesi gerektiği ve bu manada yapılacak olan çalışmada, etkin pişmanlıktan yararlanan işlemin tarafına hiçbir şekilde vergi aslı, gecikme faizi, usulsüzlük, özel usulsüzlük, vergi ziyaı ve kaçakçılık suçundan ceza verilmemesinin faydalı olacağı düşünülmektedir. Burada amaç söz konusu işlemden gelir elde etmek değil, etkin pişmanlık müessesiyle birlikte genel olarak kayıp ve kaçağın azaltılmasına yönelik etkin bir mekanizma oluşturmak olmalıdır.

Af ve benzeri uygulamalara olağan hale gelmesinden kaçınılması gerekmekte ve bu tür uygulamaları sadece büyük kriz dönemleri veya gerekli mücbir sebep hallerinin olduğu dönemlerde düşünülmelidir. Yine, vergi sistemi ile mevzuatın yeniden düzenlenmesi ve vergi mevzuatında yer alan istisna ile muafiyetlerin ilgili herkesin yararlanacağı şekilde açık, anlaşılır ve gerekli olması gerekmektedir.

Vergisel aktörler olan mükellef, mali müşavirler ve uygulayıcıların arasındaki işbirliği mekanizmalarının artırılarak sık sık eğitim faaliyetlerinin yapılarak belge ve kayıt düzeninin doğru çalışmasına yönelik çalışmaların yapılması gerekmektedir.  Bunların yanında, vergi incelemesinin etkinliğinin artırmak amacıyla, vergi müfettişleri, mali polis ve adliyenin veya adli kolluk kuvvetlerinin beraber çalışabileceği bir sistemin alt yapısını kurarak, etkin bir inceleme mekanizmasının oluşturulması gerekmektedir.

Vergi kayıp ve kaçakçılığını azaltılması sonucunda, bütün toplumda refahın ve adalet duygusunun artacağı bilinen bir gerçektir. Bu nedenle, vergi kayıp ve kaçakçılığını azaltmak sadece Hazine ve Maliye Bakanlığının değil, bütün devlet kurumlarının görevi olmalıdır. Bu manada, bütün bakanlıkların ve kamu kurumlarının görevlerinin ayrıntılı olarak belirlendiği, satılan ürünlerin ve yapılan hizmetin takibinin yapılabildiği bir sistemin hukuki/teknolojik alt yapısının bütün kamu kurumlarınca ortak oluşturulması ve kullanılması gerekmektedir.

Vergi kayıp ve kaçakçılığını azaltabilmek için kamu kurumlarının elde ettiği verileri işleyeceği mekanizmalar oluşturulmalı ve bu şekilde elde ettikleri verileri de başta üniversiteler olmak üzere, diğer ilgili kamu kurumları ile paylaşarak verinin işlenmesi suretiyle kamu hizmetlerinin daha ekin hale getirilmesi gerekmektedir. Bu manada, yürütücü kamu kurumları ile üniversitelerin arasındaki işbirliğinin gelişmesinin de bu sürece olumlu katkısının olacağı düşünülmektedir. Vergi kayıp ve kaçakçılığını engellemek veya azaltmak için sadece belli kurumların sınırlı alandaki çalışmaları değil, tüm devlet kurumlarının topyekûn bir anlayışla ortak bir akılla çalışmaları ve uygulamaya yönelik denetimleri ile mümkün olacaktır.

KAYNAKLAR

Akdoğan A. (2012). Kamu Maliyesi, 13. Baskı. Ankara, Gazi Kitabevi, 118-120.

Anayasa Mahkemesi (2013) “Anayasa Mahkemesi Kararları”, <https://www.anayasa.gov.tr/Kararlar/GenelKurul/Basvuru_Karari/2016-27.pdf>, s.e.t. 04.04.2020.

Başbakanlık (1991) “Türk Hukuk Lügatı”, <https://bozbel.files.wordpress.com/2013/01/tc3bcrk-hukuk-lc3bcgatc4b1.pdf>, s.e.t. 04.04.2020.

Çakar, Elif, Saraçoğlu Fatih (2014) “Vergi Kaçakçılığı İle Mücadelede Yeni Bir Model: Vergi Polisi Müessesesi (Fransa Örneği)” İnönü Üniversitesi Hukuk Fakültesi Dergisi, C:5, S:2, s. 51-66.

Emlak Vergisi Kanunu, T.C. Resmi Gazete, sayı: 13576, 11 Ağustos 1970.

Gelir İdaresi Başkanlığı (2020) “Muhasebenin Temel Kavramları”, <https://www.gib.gov.tr/fileadmin/mevzuatek/eski/muhsisteb1ekmuh1.html>, s.e.t. 05.04.2020.

Gelir Vergisi Kanunu, T.C. Resmi Gazete, sayı: 10700, 31 Aralık 1960.

Kalkınma Bakanlığı (2014) “10. Kalkınma Planı Vergi Özel İhtisas Komisyonu Raporu”,<http://www.sbb.gov.tr/wpcontent/uploads/2018/10/Onuncu_Kalk%C4%B1nma_Plan%C4%B1_%C3%96zel_%C4%B0htisas_Komisyonlar%C4%B1_El_Kitab%C4%B1.pdf>, s.e.t. 05.04.2020.

Katma Değer Vergisi Kanunu, T.C. Resmi Gazete, sayı: 18563, 2 Kasım 1984.

Kurumlar Vergisi Kanunu, T.C. Resmi Gazete, sayı: 26205, 21 Haziran 2006.

Motorlu Taşıtlar Vergisi Kanunu, T.C. Resmi Gazete, sayı: 11342, 23 Şubat 1963.

Özel Tüketim Vergisi Kanunu, T.C. Resmi Gazete, sayı: 24783, 12 Haziran 2002.

Ticari Defterlere İlişkin Tebliğ, T.C. Resmi Gazete, sayı: 28502, 19 Aralık 2012.

Türk Ceza Kanunu,  T.C. Resmi Gazete, sayı: 25611, 12 Ekim 2004.

Türkiye Cumhuriyeti Anayasası, T.C. Resmi Gazete, sayı: 17863, 9 Kasım 1982.

Veraset ve İntikal Vergisi Kanunu, T.C. Resmi Gazete, sayı: 10231, 15 Haziran

1959.

Vergi Usul Kanunu, T.C. Resmi Gazete, sayı: 1075, 1 Aralık 1961.

CEVAP VER

Lütfen yorumunuzu girin!
Lütfen isminizi buraya girin